Земельный налог: обязательность использования коэффициента 2
Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики сообщает, что Положением о Министерстве финансов РФ, утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации от 30.06.2004 № 329, не предусмотрено рассмотрение обращений организаций по практике применения нормативных правовых актов Министерства финансов РФ, по проведению экспертизы договоров и иных документов организаций, а также по оценке конкретных хозяйственных ситуаций.
В соответствии со статьей 390 Кодекса налоговая база для исчисления земельного налога определяется как кадастровая стоимость земельных участков, признаваемых объектом налогообложения.
Правилами проведения государственной кадастровой оценки земель, утвержденными постановлением Правительства Российской Федерации от 08.04.2000 № 316, государственная кадастровая оценка земель основывается на классификации земель по целевому назначению и виду функционального использования.
Таким образом, изменение категории земли, к которой принадлежит земельный участок, или изменение вида разрешенного использования земельного участка влечет за собой изменение кадастровой стоимости земельного участка.
При этом отмечаем, что на основании пункта 1 статьи 391 Кодекса налоговая база для исчисления земельного налога определяется в отношении каждого земельного участка как его кадастровая стоимость по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом.
Из данных норм Кодекса следует, что налоговая база, размер которой зависит от стоимостной оценки земельного участка (кадастровой стоимости), определяется на конкретную дату (1 января года, являющегося налоговым периодом) и не может для целей налогообложения изменяться в течение налогового периода.
Поэтому если правообладатель земельного участка в налоговом периоде не меняется, то при изменении вида разрешенного использования земельного участка и его кадастровой стоимости в течение налогового периода для целей налогообложения кадастровая стоимость и ставка налога должны применяться исходя из данных государственного земельного кадастра и документов на земельный участок, действующих на 1 января налогового периода.
Учитывая изложенное, повышающий коэффициент, предусмотренный пунктом 15 статьи 396 Кодекса, при изменении вида разрешенного использования земельного участка может применяться к ставке земельного налога, определенной в отношении земельных участков, предоставленных для жилищного строительства, со следующего налогового периода.
Письмо
Министерства финансов РФ
от 10.10.2012 № 03-05-05-02/104
Суммы земельного налога (авансовых платежей по нему) исчисляются налогоплательщиками (организациями, индивидуальными предпринимателями) с учетом коэффициента 2 в отношении определенных объектов налогообложения. А именно участков земли, приобретенных (предоставленных) в собственность на условиях ведения на них жилищного строительства. Исключение составляет индивидуальное жилищное строительство, осуществляемое физическими лицами.
Такой коэффициент применяется в течение трехлетнего срока возведения зданий. Отсчет ведется с даты государственной регистрации прав на данные земельные участки вплоть до госрегистрации прав на построенный объект недвижимости. Это указано в пункте 15 статьи 396 Налогового кодекса РФ.
Разъяснения относительно момента, с которого используется упомянутый коэффициент, при изменении вида разрешенного использования земельного участка приведены в обоих опубликованных письмах. В том числе в письме Минфина России от 10.10.2012 № 03-05-05-02/104 уточнено, может ли организация не применять данный повышающий множитель.
Рассмотрим следующую ситуацию. Организация приобрела земельные участки, которые на момент регистрации права собственности не были предназначены для строительства жилья. Например, на них находились здания промышленного назначения. В связи с этим организация занялась изменением целевого назначения земельных участков. В результате она получила:
Также был снят запрет на проведение жилищного строительства.
С какого момента этой организации следует применить для целей исчисления земельного налога повышающий коэффициент 2, предусмотренный пунктом 15 статьи 396 Налогового кодекса РФ?
Согласно разъяснениям Минфина России в представленных выше письмах при изменении вида разрешенного использования земельного участка коэффициент 2 может применяться к ставке земельного налога, определенной в отношении земельных участков, предоставленных для жилищного строительства, со следующего налогового периода. Ведь налоговая база, размер которой зависит от стоимостной оценки земельного участка (кадастровой стоимости), определяется на конкретную дату (1 января года, являющегося налоговым периодом) и не может для целей налогообложения изменяться в течение налогового периода.
Если правообладатель земельного участка в налоговом периоде остается прежним, то при изменении вида разрешенного использования земельного участка и его кадастровой стоимости в течение налогового периода кадастровая стоимость и ставка налога должны применяться исходя из данных государственного земельного кадастра и документов на земельный участок, действующих на 1 января налогового периода.
Аналогичные выводы приведены в письмах Минфина России от 12.02.2009 № 03-05-05-02/05, от 16.08.2007 № 03-05-07-02/81, от 05.09.2006 № 03-06-02-02/120.
Не применять невозможно
Налоговые ставки для исчисления земельного налога устанавливаются нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований (законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) в пределах, установленных пунктом 1 статьи 394 Налогового кодекса РФ.
Предположим, земельный налог исчисляется в отношении участка из земель населенных пунктов с более чем одним видом разрешенного использования. Тогда применяется налоговая ставка, установленная в отношении того вида разрешенного использования, которому соответствует установленная для данного участка земли кадастровая стоимость.
По мнению Минфина России в письме от 10.10.2012 № 03-05-05-02/104, если в отношении земельного участка из земель населенных пунктов величина налоговой базы и размер налоговой ставки определены в соответствии с видом разрешенного использования для жилищного строительства, то земельный налог в отношении такого участка земли должен исчисляться с применением коэффициента 2. Аналогичный вывод содержится в письме Минфина России от 25.07.2012 № 03-05-04-02/69.
Таким образом, организация обязана применять коэффициент 2, предусмотренный пунктом 15 статьи 396 Налогового кодекса РФ.
Земельный налог: начало применения коэффициента 2
Суммы земельного налога (авансовых платежей по нему) исчисляются налогоплательщиками (организациями, индивидуальными предпринимателями) с учетом коэффициента 2 в отношении определенных объектов налогообложения. А именно участков земли, приобретенных (предоставленных) в собственность на условиях ведения на них жилищного строительства. Исключение составляет индивидуальное жилищное строительство, осуществляемое физическими лицами.
Такой коэффициент применяется в течение трехлетнего срока возведения зданий. Отсчет ведется с даты государственной регистрации прав на данные земельные участки вплоть до госрегистрации прав на построенный объект недвижимости. Это указано в пункте 15 статьи 396 Налогового кодекса РФ.
Разъяснения относительно момента, с которого используется упомянутый коэффициент, при изменении вида разрешенного использования земельного участка приведены в обоих опубликованных письмах. В том числе в письме Минфина России от 10.10.2012 № 03-05-05-02/104 уточнено, может ли организация не применять данный повышающий множитель.
Рассмотрим следующую ситуацию. Организация приобрела земельные участки, которые на момент регистрации права собственности не были предназначены для строительства жилья. Например, на них находились здания промышленного назначения. В связи с этим организация занялась изменением целевого назначения земельных участков. В результате она получила:
Также был снят запрет на проведение жилищного строительства.
С какого момента этой организации следует применить для целей исчисления земельного налога повышающий коэффициент 2, предусмотренный пунктом 15 статьи 396 Налогового кодекса РФ?
Согласно разъяснениям Минфина России в представленных выше письмах при изменении вида разрешенного использования земельного участка коэффициент 2 может применяться к ставке земельного налога, определенной в отношении земельных участков, предоставленных для жилищного строительства, со следующего налогового периода. Ведь налоговая база, размер которой зависит от стоимостной оценки земельного участка (кадастровой стоимости), определяется на конкретную дату (1 января года, являющегося налоговым периодом) и не может для целей налогообложения изменяться в течение налогового периода.
Если правообладатель земельного участка в налоговом периоде остается прежним, то при изменении вида разрешенного использования земельного участка и его кадастровой стоимости в течение налогового периода кадастровая стоимость и ставка налога должны применяться исходя из данных государственного земельного кадастра и документов на земельный участок, действующих на 1 января налогового периода.
Аналогичные выводы приведены в письмах Минфина России от 12.02.2009 № 03-05-05-02/05, от 16.08.2007 № 03-05-07-02/81, от 05.09.2006 № 03-06-02-02/120.
Не применять невозможно
Налоговые ставки для исчисления земельного налога устанавливаются нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований (законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) в пределах, установленных пунктом 1 статьи 394 Налогового кодекса РФ.
Предположим, земельный налог исчисляется в отношении участка из земель населенных пунктов с более чем одним видом разрешенного использования. Тогда применяется налоговая ставка, установленная в отношении того вида разрешенного использования, которому соответствует установленная для данного участка земли кадастровая стоимость.
По мнению Минфина России в письме от 10.10.2012 № 03-05-05-02/104, если в отношении земельного участка из земель населенных пунктов величина налоговой базы и размер налоговой ставки определены в соответствии с видом разрешенного использования для жилищного строительства, то земельный налог в отношении такого участка земли должен исчисляться с применением коэффициента 2. Аналогичный вывод содержится в письме Минфина России от 25.07.2012 № 03-05-04-02/69.
Таким образом, организация обязана применять коэффициент 2, предусмотренный пунктом 15 статьи 396 Налогового кодекса РФ.
Повышающие коэффициенты земельного налога и договор о развитии застроенной территории
Автор: Серова А.И., эксперт журнала
Комментарий к Определению ВС РФ от 17.09.2020 № 309-ЭС20-11143.
Согласно п. 15 ст. 396 НК РФ в отношении земельных участков, приобретенных (предоставленных) в собственность физическими и юридическими лицами на условиях осуществления на них жилищного строительства (за исключением индивидуального жилищного строительства, осуществляемого физлицами), земельный налог (суммы авансовых платежей) начисляется с учетом коэффициента 2 в течение трехлетнего срока строительства начиная с даты государственной регистрации прав на данные земельные участки вплоть до государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости. В случае завершения строительства и государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости до истечения трехлетнего срока строительства половина суммы налога признается излишне уплаченной и подлежит зачету (возврату) налогоплательщику в общеустановленном порядке.
В течение периода, превышающего трехлетний срок строительства, вплоть до даты государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости налог (авансовые платежи) уплачиваются с учетом коэффициента 4.
Такой порядок направлен на стимулирование (с использованием налоговых механизмов) соблюдения этапов строительства объектов жилья, что не может расцениваться как нарушение конституционных прав плательщиков земельного налога (определения КС РФ от 27.06.2017 № 1169-О и от 23.04.2020 № 821-О).
Очевидно, что, вводя повышающие коэффициенты, законодатель ставил своей целью предотвратить затягивание сроков строительства и появление долгостроев, а не создание жилья с нарушением сроков вопреки установленным требованиям, в том числе исходя из предусмотренной соответствующими документами последовательности выполнения работ.
Обязан ли застройщик применять п. 15 ст. 396 НК РФ в случае заключения договора о развитии застроенной территории?
Один из застройщиков рассчитал сумму налога без использования повышающего коэффициента 2, инспекция начислила недоимку. Обстоятельства налогового спора следующие.
На основании заключенного сроком на 10 лет договора о развитии застроенной территории обществу были предоставлены 9 земельных участков, образованных в границах застроенной территории, подлежащей развитию. В декабре 2017 года застройщик зарегистрировал право собственности на два спорных участка с разрешенным использованием «многоэтажная жилая застройка (высотная застройка)».
Проведя камеральную проверку представленной организацией декларации по земельному налогу за 2017 год, инспекция указала на необоснованное неприменение повышающего коэффициента 2, предусмотренного п. 15 ст. 396 НК РФ.
УФНС оставило решение инспекции без изменения.
Застройщик обратился в арбитражный суд.
Суды трех инстанций подтвердили законность действий налогового органа (Постановление АС УО от 13.05.2020 по делу № А60-50402/2019). Позиция судей: НК РФ не устанавливает исключений применения повышающих коэффициентов для налогоплательщиков – организаций, осуществляющих жилищное строительство на основании договора о развитии территории.
В поданной в Верховный Суд жалобе застройщик изложил следующие доводы.
Одним из существенных условий договора о развитии застроенной территории является обязательство лица, заключившего договор с органом местного самоуправления, осуществить строительство на застроенной территории, в отношении которой принято решение о развитии, в соответствии с утвержденным проектом планировки и установленным максимальным сроком осуществления строительства (п. 6 ч. 3 ст. 46.2 ГрК РФ). Таким образом, сроки осуществления строительства:
установлены в соответствии с требованиями градостроительного законодательства (утвержденным проектом планировки);
представляют собой существенное условие договора;
распространяются на строительство всех объектов в границах застроенной территории.
Предусмотренный договором срок жилищного строительства в 10 лет, совпадающий со сроком действия договора о развитии застроенной территории, определен с учетом выполнения застройщиком обязательств по сносу аварийных домов и расселению их жильцов, по подготовке всей необходимой проектной документации и строительству пяти МКД, по возведению всей необходимой коммунальной инфраструктуры и благоустройству территории.
С учетом объема работ по договору выполнение строительства на всех земельных участках в течение 3 лет невозможно.
По мнению налогоплательщика, имеются неустранимые противоречия и неясности в применении п. 15 ст. 396 НК РФ, поскольку он ставит застройщиков, заключивших соответствующие всем требованиям законодательства договоры о развитии застроенной территории, в условия, при которых организации по объективным причинам не могут осуществить строительство в предусмотренный названной нормой трехлетний срок и вынуждены нести бремя налоговых санкций, несмотря на соблюдение сроков, указанных в договоре.
Рассмотрев жалобу застройщика, судья ВС РФ решила, что доводы налогоплательщика заслуживают внимания, а дело подлежит передаче для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам (Определение ВС РФ от 17.09.2020 № 309-ЭС20-11143).
В ближайшее время мы узнаем исход этого налогового спора. Полагаем, позиция ВС РФ важна не только для застройщиков. В дальнейшем ее будут использовать в работе налоговые органы.