Расходы на строительство дороги для налога на прибыль

Об актуальных изменениях в КС узнаете, став участником программы, разработанной совместно с АО «Сбербанк-АСТ». Слушателям, успешно освоившим программу выдаются удостоверения установленного образца.

Программа разработана совместно с АО «Сбербанк-АСТ». Слушателям, успешно освоившим программу, выдаются удостоверения установленного образца.

Обзор документа

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 27 декабря 2011 г. N 03-03-06/1/848 Об учете расходов по строительству временной автомобильной дороги в расходах, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций

Вопрос: Предприятие заключило договор переработки давальческого сырья на условиях самовывоза сырья из карьера сторонней организации. С целью выполнения договора переработчик несет расходы по строительству временной бетонной дороги на чужой земле (с разрешения собственника земельного участка) для выборки и транспортировки давальческого сырья. Условиями договора данные расходы предусмотрены. Можно ли учесть расходы по строительству временной автомобильной дороги в расходах, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль? Как отразить данные расходы в бухгалтерском учете?

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо об учете расходов по строительству временной автомобильной дороги в расходах, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций, и сообщает.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно пункту 1 статьи 256 Кодекса амортизируемым имуществом в целях главы 25 Кодекса признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено главой 25 Кодекса), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 рублей.

Амортизируемым имуществом признаются капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя.

Таким образом, если возведенные арендатором с согласия арендодателя дороги непосредственно используются в деятельности налогоплательщика, то они являются капитальными вложениями в арендованные земельные участки в форме неотделимых улучшений, подлежащими амортизации с учетом срока полезного использования.

В соответствии с пунктом 1 статьи 258 Кодекса амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями указанной статьи и с учетом Классификации.

Капитальные вложения, произведенные арендатором с согласия арендодателя, стоимость которых не возмещается арендодателем, амортизируются арендатором в течение срока действия договора аренды исходя из сумм амортизации, рассчитанных с учетом срока полезного использования, определяемого для арендованных объектов основных средств или для капитальных вложений в указанные объекты в соответствии с Классификацией.

Одновременно сообщаем, что настоящее письмо Департамента не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с Письмом Минфина России от 07.08.2007 N 03-02-07/2-138 направляемое мнение Департамента имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Заместитель директора Департамента

С.В. Разгулин

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 27 декабря 2011 г. N 03-03-06/1/848

Текст письма официально опубликован не был

Обзор документа

Согласно рассмотренной ситуации арендатор с согласия арендодателя построил на арендуемом земельном участке дороги.

Как пояснил Минфин, если эти дороги используются в деятельности арендатора, то они являются капитальными вложениями в участок в форме неотделимых улучшений.

Такие капвложения амортизируются с учетом срока полезного использования дорог.

Амортизация начисляется в течение срока действия договора аренды при условии, что расходы по строительству дорог не возмещены арендодателем.

Источник

Бухгалтерский учет расходов на строительство временной дороги

Организацией заключен договор на работы по устройству временных подъездных путей из щебня к строящемуся объекту. Обустройство подъездных дорог ведется на земельном участке, находящемся в муниципальной собственности. По согласованию с собственником земельного участка организация осуществляет строительство временных подъездных путей из щебня к строящемуся объекту. Срок эксплуатации данных подъездных путей (дороги) превышает 12 месяцев, стоимость более 40 000 руб. Как учитывать в бухгалтерском учете расходы на строительство временной дороги?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

По нашему мнению, временную дорогу можно учитывать в бухгалтерском учете как непосредственно в стоимости объекта строительства, так и в составе основных средств в качестве отдельного объекта. Выбранный способ учета временных подъездных путей следует утвердить в учетной политике организации.

Обоснование позиции:

Классификация временных сооружений

Временные железные, автомобильные, землевозные дороги и проезды, проходящие по стройплощадке или трассе, в том числе соединительные участки между притрассовой дорогой и строящимся линейным сооружением, с искусственными сооружениями, эстакадами и переездами относятся к временным титульным сооружениям (п. 24 Приложения 2 к Сборнику, п. 24 Приложения 7 к Методике).

Бухгалтерский учет

Первоначальная стоимость временных зданий и сооружений в учете застройщика формируется на субсчете 08-3 «Строительство объектов основных средств» обособленно от затрат по возведению основного объекта строительства (п. 3.1.2, п. 3.1.8 Положения N 160).

По окончании возведения временных титульных зданий и сооружений подрядчик обязан сдать их заказчику независимо от принятого в договоре подряда порядка расчетов за временные здания и сооружения (письмо Минрегиона России от 09.04.2009 N 10259-СМ/08).

В общем случае построенные титульные временные здания и сооружения принимаются в эксплуатацию и зачисляются в основные средства заказчика (п. 3.4 Сборника, п. 3.1.8 Положения N 160). Исключения составляют временные автомобильные дороги, подъездные пути и архитектурно оформленные заборы.

В этой связи отметим, что ни в Положении N 160, ни в ПБУ 6/01 «Учет основных средств», ни в ПБУ 2/2008 «Учет договоров строительного подряда» нет ни слова о порядке учета временных дорог.

По нашему мнению, временные дороги, предполагаемый срок полезного использования которых составляет более 12 месяцев, могут быть отражены в бухгалтерском учете одним из следующих способов.

Способ 1. Все затраты организации, связанные со строительством временных дорог, в рассматриваемом случае следовало первоначально отражать на счете 08-3, субсчет «Возведение временных зданий и сооружений» (п. 8 ПБУ 6/01). По окончании строительства дорогу следовало ввести в эксплуатацию:

Дебет 01, субсчет «Временная дорога» Кредит 08-3, субсчет «Возведение временных зданий и сооружений».

Принятие основных средств к бухгалтерскому учету организации осуществляется на основании акта, утвержденного руководителем организации (п. 38 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н, ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», может быть использована форма N ОС-1, утвержденная постановлением Госкомстата РФ от 21.01.2003 N 7).

Стоимость построенных дорог должна погашаться посредством начисления амортизации в течение всего срока полезного использования начиная с месяца, следующего за месяцем начала эксплуатации (п. 17, п. 18, п. 20, п. 21 ПБУ 6/01).

Согласно п. 20 ПБУ 6/01 срок полезного использования объекта основного средства определяется при принятии объекта к бухгалтерскому учету организацией самостоятельно, исходя из критериев, приведенных в данной норме. Таким образом, в бухгалтерском учете организация имела право установить срок полезного использования временных дорог исходя из реального срока, на который предполагалось использование данных дорог.

При отражении в учете начисления амортизационных отчислений следует учитывать, что в данном случае расходы в виде амортизации будут являться затратами организации, связанными со строящимся объектом, следовательно, такие расходы необходимо относить на увеличение стоимости данного объекта незавершенного строительства (п. 3.1.1 Положения N 160). То есть в учете начисление амортизации по временным дорогам должно отражаться записью:

Дебет 08-3, субсчет «Строительство объекта основных средств» Кредит 02, субсчет «Временная дорога».

Способ 2. Стоимость временных дорог может быть учтена непосредственно в стоимости основного объекта строительства без включения в состав основных средств. Обоснованием данного способа может служить норма п. 3.4 Сборника, в соответствии с которой для временных автомобильных дорог, подъездных путей и архитектурно оформленных заборов установлено исключение из основного правила учета, и данные объекты не подлежат включению в состав основных средств заказчика. Данный порядок также предусмотрен в письме Министерства регионального развития РФ от 20.10.2009 N 34541-ИП/08.

Способ учета временных подъездных путей определяется учетной политикой организации.

Рекомендуем ознакомиться с материалом:

— Энциклопедия решений. Бухгалтерский учет поступления построенных подрядным способом основных средств.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Каратаева Татьяна

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Горностаев Вячеслав

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

Источник

Заасфальтировали площадку на арендованном участке: бухгалтерский и налоговый учет

Для обеспечения подъезда транспорта к производственным помещениям организация произвела обустройство подъездной дороги (заасфальтировала щебеночно-бетонным покрытием). Земельный участок, на котором обустроена подъездная дорога, организация арендует. Арендодатель не будет возмещать арендатору стоимость работ по обустройству подъездной дороги, составившую более 40 000 руб. Как понесенные организацией затраты отражаются в бухгалтерском и налоговом учете?

Собственник земельного участка может возводить на нем здания и сооружения, разрешать строительство на своем участке другим лицам (п. 1 ст. 263 ГК РФ).

В силу п. 2 ст. 264 ГК РФ лицо, не являющееся собственником земельного участка, осуществляет принадлежащие ему права владения и пользования участком на условиях и в пределах, установленных законом или договором с собственником.

Таким образом, для производства на земельном участке строительных работ необходимо получить согласие собственника земельного участка.

Бухгалтерский учет

В рассматриваемом случае прежде всего необходимо определиться с вопросом, являются ли подъездные пути с бетонным покрытием самостоятельным объектом недвижимости.

В соответствии с п. 1 ст. 130 ГК РФ к недвижимому имуществу относятся земельные участки, участки недр и все, что прочно связано с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе здания, сооружения, объекты незавершенного строительства.

Законодательство не содержит исчерпывающего перечня видов недвижимого имущества. В связи с этим решение вопроса о возможности отнесения к недвижимости того или иного объекта (в том числе подъездные дороги) во многом зависит от фактических обстоятельств дела и характеристик конкретного объекта.

Кроме того, согласно ст. 219 ГК РФ право собственности на объект недвижимости возникает с момента его государственной регистрации.

В связи с изложенным обратимся к имеющейся арбитражной практике по вопросу признания недвижимым имуществом такого объекта, как обустроенная подъездная дорога с бетонным покрытием.

Мнение судей об отнесении подъездных путей (площадок) с асфальтовым или бетонным покрытием, используемых для размещения автостоянок или иных целей, в большинстве постановлений сводится к тому, что для признания недвижимым имущества, как объекта гражданских прав, необходимо подтверждение того, что данный объект был создан именно как недвижимость в установленном законом и иными правовыми актами порядке с получением необходимой разрешительной документации и с соблюдением градостроительных норм и правил. В противном случае объект фактически не относится к недвижимому имуществу. Укладка на части земельного участка определенного покрытия (из бетона, асфальта, щебня) для проезда и стоянки автомобилей или его благоустройство не создает нового объекта недвижимости, а представляет собой улучшение полезных свойств земельного участка, на котором данные работы выполнены. При этом асфальтовое покрытие земельного участка по существу несет вспомогательную функцию, а не основное значение по отношению к недвижимому имуществу и не должно препятствовать использованию такого земельного участка для иных целей (смотрите, например, постановления ФАС Волго-Вятского округа от 20.11.2012 N Ф01-5218/12 по делу N А43-44310/2009, ФАС Северо-Кавказского округа от 22.06.2012 N Ф08-2485/12 по делу N А53-19718/2011, ФАС Поволжского округа от 24.02.2012 N Ф06-481/12 по делу N А57-6778/2011, Десятого арбитражного апелляционного суда от 15.05.2013 N 10АП-3331/13, Первого арбитражного апелляционного суда от 09.07.2012 N 01АП-2432/12, Второго арбитражного апелляционного суда от 30.01.2012 N 02АП-8082/11 и многие другие).

При этом существуют более ранние решения судов, в которых асфальтированные площадки были признаны самостоятельными объектами недвижимости (смотрите, например, постановления ФАС Центрального округа от 30.07.2010 N А48-3663/08-1, ФАС Поволжского округа от 07.12.2009 N А57-19930/2007).

Таким образом, с учетом последней арбитражной практики (применительно к рассматриваемой ситуации) представляется, что обустройство на земельном участке подъездной дороги с бетонным покрытием, произведенное с целью обеспечения проезда автомобилей к производственным зданиям, не может быть признано самостоятельным объектом недвижимости, права на который подлежат государственной регистрации или могут быть зарегистрированы, а являет собой неотделимые улучшения земельного участка, на котором данные работы выполнены.

В решении ВАС РФ от 27.01.2012 N 16291/11 отмечено, что необходимость отражения капитальных вложений, законченных строительством, в составе основных средств организации-арендатора согласуется с принципами и правилами формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации, поскольку учет такого имущества производится у лица, для которого этот актив соответствует определенным условиям, позволяющим отнести его в состав основных средств (п. 4 ПБУ 6/01).

Поскольку до момента возврата арендованного имущества с неотделимыми улучшениями арендодателю либо возмещения последним произведенных расходов именно арендатор признается лицом, произведшим капитальные вложения, приносящие ему экономические выгоды, на нем лежит обязанность по их отражению в бухгалтерском учете в составе основных средств.

Таким образом, затраты, связанные с укладкой бетонного покрытия, относятся в дебет счета 08-3 «Строительство объектов основных средств». Затем по окончании строительства указанных объектов затраты с кредита счета 08-3 «Строительство объектов основных средств» списываются в дебет счета 01 «Основные средства», субсчет «Арендованные основные средства».

Согласно сложившемуся мнению дороги принято называть объектами внешнего благоустройства территорий. В современном законодательстве понятие «благоустройство территорий» отсутствует.
Отметим, что с 01.01.2006 в связи с изменениям, внесенными в ПБУ 6/01, по объектам внешнего благоустройства амортизация начисляется в общем порядке.

Начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета (п. 21 ПБУ 6/01).

Срок полезного использования объекта основных средств определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету. Определение срока полезного использования объекта основных средств может производиться исходя из нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например срок аренды) (п. 20 ПБУ 6/01). Поскольку строительство объекта благоустройства произошло на арендованном участке, в бухгалтерском учете затраты на укладку бетонного покрытия можно списать полностью в течение срока договора аренды.

Налоговый учет

Амортизируемым имуществом в целях исчисления налога на прибыль признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 рублей (п. 1 ст. 256 НК РФ).

Согласно п. 1 ст. 258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями ст. 258 НК РФ и с учетом Классификации основных средств, утверждаемой Правительством РФ.

В соответствии с Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1, дороги автомобильные с усовершенствованным облегченным или переходным типом дорожного покрытия отнесены к пятой амортизационной группе с кодом ОКОФ 12 4526372.

Как было изложено выше, дороги принято называть объектами внешнего благоустройства территорий.
В свою очередь, объекты внешнего благоустройства (в том числе объекты дорожного хозяйства, сооружение которых осуществлялось с привлечением источников бюджетного или иного аналогичного целевого финансирования) и другие аналогичные объекты не подлежат амортизации в силу п. 2 ст. 256 НК РФ. В приведенной норме речь идет о целевом финансировании объектов внешнего благоустройства и привлечении бюджетных средств. В рассматриваемом случае строительство объекта (подъездная дорога) производилось за счет собственных средств организации, поэтому положения п. 2 ст. 256 НК РФ здесь неприменимы.

Аналогичная точка зрения представлена в судебной практике (постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 11.05.2012 N Ф04-1867/12 по делу N А27-7207/2011, от 01.06.2009 N А56-33207/2008 и от 14.01.2008 по делу N А56-4910/2007, от 18.07.2005 N А56-11749/04, ФАС Московского округа от 02.04.2010 N КА-А40/2846-10, ФАС Поволжского округа от 28.08.2008 N А65-20868/07, решение Арбитражного суда г. Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 22.05.2007 N А56-4910/2007).

Кроме того, в законодательстве отсутствует понятие «благоустройство территорий». При этом представители налоговых органов считают, что в контексте использования для целей налогового законодательства можно руководствоваться его общепринятым значением. Так, под расходами на объекты внешнего благоустройства понимаются расходы, направленные на создание удобного, обустроенного с практической и эстетической точки зрения пространства на территории организации. Такие расходы непосредственно не относятся к каким-либо производственным зданиям и сооружениям и напрямую не связаны с коммерческой деятельностью организации (письмо УФНС России по г. Москве от 10.10.2012 N 16-15/096410@). В этом же письме разъяснено, что автомобильные подъезды и площадки для организации парковки, используемые для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, могут быть признаны амортизируемым имуществом при условии соответствия требованиям п. 1 ст. 256 НК РФ (смотрите также письмо УФНС РФ по г. Москве от 14.02.2006 N 20-12/11368).

Как следует из вопроса, обустройство подъездных путей проводилось с целью обеспечения возможности проезда транспорта к помещениям, используемым в деятельности, направленной на получение дохода. Расходы экономически обоснованы и, следовательно, отвечают требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ, значит, при наличии документального подтверждения могут быть учтены при расчете налога на прибыль.

Таким образом, исходя из того, что расходы, понесенные организацией в рассматриваемом случае, прямо связаны с деятельностью организации по извлечению прибыли, считаем, что указанные расходы (а именно затраты на обустройство подъездной дороги к зданиям) можно учесть в качестве расходов на формирование первоначальной стоимости амортизируемого имущества (п. 1 ст. 257 НК РФ) и производить в общеустановленном порядке (ст.ст. 258, 259 НК РФ) по данному имуществу начисление амортизации. Соответственно, эти расходы должны быть документально подтверждены.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член МоАП, профессиональный бухгалтер Каратаева Татьяна
Ответ прошел контроль качества

Источник