Учет затрат в строительстве: прямые или косвенные расходы?
Рубрика: Экономика и управление
Дата публикации: 17.12.2018 2018-12-17
Статья просмотрена: 2021 раз
Библиографическое описание:
Ростова, С. Г. Учет затрат в строительстве: прямые или косвенные расходы? / С. Г. Ростова. — Текст : непосредственный // Молодой ученый. — 2018. — № 50 (236). — С. 186-188. — URL: https://moluch.ru/archive/236/54930/ (дата обращения: 13.11.2020).
Цель работы: обзор и анализ по теме особенностей учета затрат для предприятий строительной отрасли для целей налогового учета. Достижение цели работы осуществлялось на основе применения общенаучных методов исследования в рамках изучения источников информации и анализа полученных сведений.
Строительство как отрасль экономики состоит из длительных производственных циклов со значительным количеством видов работ и отличается многообразием сложных объектов. Главной задачей многих строительных компаний является контроль расходов на материалы, так как материалоемкость при различных видах строительства может достигать 85 % сметной стоимости объекта.
Применительно к рассматриваемой строительной отрасли, очень важно отнести правильно те или иные расходы к прямым или косвенным: этот вопрос очень актуален в наше время. Глава 25 НК РФ [1] не содержит положений, ограничивающих налогоплательщика в данной теме. В то же время выбор предприятия должен быть обоснованным. При этом нужно обязательно учитывать, что в правоприменительной практике преобладает позиция о том, что выбор организацией метода распределения прямых и косвенных расходов должен быть обоснован технологическим процессом, экономически оправданным и зависит в первую очередь от вида осуществляемой деятельности.
Вопросам разделения расходов на прямые и косвенные для целей налогового учета посвящена ст. 318 НК РФ, обязывающая при применении метода начисления делить расходы на производство и реализацию на эти 2 вида расходов.
Косвенные расходы разрешено в полном объеме относить на уменьшение налоговой базы по прибыли в периоде их возникновения, а прямые будут уменьшать эту базу по мере реализации той продукции (работ, услуг), к которой они относятся. Исключение здесь составляет деятельность по оказанию услуг, дающая возможность прямые расходы по услугам учитывать в том же порядке, что и косвенные. Таким образом, прямые расходы в НУ, в отличие от косвенных, будут формировать не только себестоимость продаж, но и налоговую стоимость незавершенного производства, а также непроданной готовой продукции.
Такое влияние на базу по прибыли обязывает со всей тщательностью подходить к вопросу обоснования разделения расходов на прямые и косвенные. Право такого деления ст. 318 НК РФ оставляет за налогоплательщиком, рекомендуя в составе прямых расходов в налоговом учете учитывать:
‒ основные материалы, необходимые для производства;
‒ зарплату основного производственного персонала, задействованного в процессе производства;
‒ начисления на зарплату основного производственного персонала;
‒ амортизацию основных средств, занятых в производстве.
Все остальные расходы можно для целей налогового учета считать косвенными.
В 2018 году в судебной практике возросло число налоговых споров, связанных с квалификацией расходов [3]. Арбитры стали соглашаться с налоговыми органами в том, что с учетом конкретных обстоятельств к прямым расходам относятся:
‒ стоимость выполненных субподрядчиками работ;
‒ суммы арендной платы;
‒ лизинговые платежи и затраты на техническое обслуживание машин;
Также неоднократно суды указывали, что организация не вправе считать косвенными расходами суммы амортизации, начисленные по объектам основных средств, которые в свою очередь участвуют в производстве продукции и выполнении работ.
Согласно п. 1 ст. 319 НК РФ налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на незавершенное производство и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам) [2]. В случае невозможности отнесения прямых расходов к конкретному производственному процессу по изготовлению определенного вида продукции (работ, услуг), налогоплательщик самостоятельно определяет механизм распределения указанных прямых расходов с применением экономически обоснованных показателей.
Нормы ст. 318 НК РФ не позволят налогоплательщику самостоятельно и без какого-либо обоснования отнести производимые затраты к косвенным или прямым расходам. Затраты, напрямую связанные с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг), необходимо относить к прямым расходам. Учитывая то, что налогоплательщик самостоятельно формирует учетную политику, она не должна противоречить НК РФ.
Пункт 1 ст. 319 НК РФ предусматривает, что в случае, когда прямые расходы не представляется возможным отнести к определенному производственному процессу по изготовлению данного вида продукции (работ, услуг), налогоплательщик должен самостоятельно установить метод распределения таких прямых расходов, применив экономически обоснованные показатели.
Можно предположить, что в случае ведения организацией одного вида деятельности (пусть и позволяющего производить и продавать несколько видов продукции, работ и услуг) осуществляемые расходы, включая названные в ст. 264 «Прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией» НК РФ, необходимо квалифицировать как прямые. Таким образом, арбитры уже неоднократно признавали, что отдельные виды прочих расходов должны учитываться в качестве прямых расходов при условии, что они непосредственно связаны с производством продукции (выполнением работ).
Считаю, что указанная тенденция свидетельствует о том, что в качестве прямых расходов необходимо квалифицировать не только те затраты, которые названы в п. 1 ст. 318 НК РФ, но и иные затраты, непосредственно связанные с осуществляемой предприятием производственной деятельности. Представленный в п. 1 ст. 318 НК РФ перечень прямых расходов на мой взгляд не обладает достаточной конкретизацией и аналитикой.
Состав прямых расходов в налоговом учете налогоплательщик вправе определить самостоятельно. Однако, как видно на практике, установление прямых расходов в минимально допустимом объеме приведет как к возражениям со стороны налоговых органов, так и к потере контроля за процессом формирования разниц между данными бухгалтерского и налогового учетов. Чтобы избежать такого рода последствий, в налоговом учете рекомендуем установить прямые расходы равнозначными с себестоимостью, определяемой в бухгалтерском учете как производственная [4].
Анализируя данный вопрос можно заключить, что инспекторы могут квалифицировать в качестве прямых расходов любые затраты, даже включая суммы оплаты труда директора, главного инженера, главного бухгалтера и подсобных рабочих. В строительной отрасли в случае осуществления одного вида деятельности и наличия незавершенного производства и нереализованной готовой продукции налогоплательщику, возможно, не удастся доказать необоснованность доначислений в связи с переквалификацией расходов.
На практике, с целью уменьшения прибыли, некоторые предприятия прибегают к решению большую часть расходов признать косвенными. Отсюда вытекают неприятные для ведения учета последствия: увеличиваются расхождения между себестоимостью в бухгалтерском и налоговом учетах. Также, вследствие таких действий, будет затруднен анализ финансового состояния.
Вывод: согласно рекомендациям Минфина России и ФНС России следует включать в прямые расходы все затраты, которые участвуют в формировании себестоимости продукции (работ, услуг) в бухгалтерском учете. В связи с отсутствием реальной возможности отнесения затрат к прямым, налогоплательщик вправе отнести в таком случае данные затраты к косвенным, при этом обязательно применив экономически обоснованные показатели.
Правильная организация учета затрат поможет избежать лишних разногласий с законодательством. В качестве рекомендации можно сказать о том, что руководству организаций нужно всегда быть готовым ответить на любые претензии сотрудников налоговой инспекции, касающиеся квалификации прямых и косвенных расходов.
Прямые и косвенные расходы
Налогоплательщики, применяющие ОСНО, при учете понесенных расходов должны не только «разнести» их по видам (материальные, на оплату труда, связанные с производством и реализацией, внереализационные, прочие и т.д.), но и определить, какие затраты являются для организации прямыми, а какие — косвенными. От этого во многих ситуациях зависит правильное исчисление налога на прибыль. А значит, ошибка с отнесением затрат к нужной категории может привести к пеням и штрафам. Наша статья поможет сделать правильный выбор.
Прямые и косвенные расходы в налоговом учете
Налоговый кодекс не содержит четкого определения терминов «прямые» расходы и «косвенные» расходы. Однако из формулировок статей 318 и 320 НК РФ можно сделать вывод, что прямые расходы — это те, которые имеют явную связь с процессом производства товаров (выполнения работ, оказания услуг). Косвенные расходы такой непосредственной связи не имеют.
Состав прямых и косвенных затрат в каждой организации будет индивидуальным. Необходимо определить исчерпывающий перечень прямых расходов, и закрепить его в учетной политике.
Бесплатно получить образец учетной политики и вести бухучет в веб‑сервисе для небольших ООО и ИП
Расходы, не указанные в учетной политике как прямые, будут считаться косвенными (п. 2 ст. 318 НК РФ). При этом внереализационные затраты делить на прямые и косвенные не нужно (п. 1 ст. 318, абз. 3 ст. 320 НК РФ).
ВАЖНО. Распределять расходы на прямые и косвенные должны только те организации, которые работают по методу начисления. Налогоплательщики, определяющие доходы и расходы кассовым методом, такое деление не делают.
Что такое прямые расходы
Прямые расходы — это те затраты, которые можно отнести к конкретным товарам, работам или услугам. Например, на производстве таковыми обычно являются стоимость сырья и материалов, зарплата рабочих, а также амортизация производственного оборудования (станков, машин, цехов). В торговле прямыми расходами можно считать стоимость товаров и их доставки, затраты на страхование, таможенные пошлины и прочие транспортно-заготовительные затраты.
Проверить финансовое состояние своей организации и ее контрагентов
Что относится к косвенным расходам
Косвенными можно считать все затраты, которые не закреплены в учетной политике в качестве прямых, и не являются внереализационными (п. 1 ст. 318 НК РФ).
ВНИМАНИЕ. Решение о невозможности отнесения того или иного расхода к прямым (и, соответственно, о признании его косвенным) нужно принимать в каждом конкретном случае с учетом экономически обоснованных показателей и особенностей технологического процесса. Это разъясняют как контролирующие органы (письма Минфина от 05.09.18 № 03-03-06/1/63428, от 13.03.17 № 03-03-06/1/13785, от 19.05.14 № 03-03-РЗ/23603 и ФНС от 24.02.11 № КЕ-4-3/2952@), так и суды (определение Конституционного суда РФ от 25.04.19 № 876-О).
Перечень косвенных расходов для налога на прибыль
Налоговый кодекс не содержит четкого перечня косвенных затрат. Единственный расход, который прямо назван в НК РФ в качестве косвенного — амортизационная премия. Таковой признается часть стоимости основного средства, которая списывается единовременно в периоде ввода объекта в эксплуатацию (п. 9 ст. 258, абз. 2 п. 3 ст. 272 НК РФ).
На практике косвенными расходами обычно считают заработную плату управленческого персонала и сотрудников подразделений, не занятых непосредственно в производстве. К этой же категории затрат можно отнести расходы на ремонт и аренду непроизводственных объектов, затраты на командировки или рекламу. Амортизация по основным средствам, которые не используются для производства продукции (например, оргтехники, компьютеров, мебели, транспорта, предназначенных для управленческого персонала) также является косвенным расходом.
Вести налоговый и бухгалтерский учет основных средств по новым правилам
Примеры прямых и косвенных расходов (таблица)
Приведем примеры наиболее распространенных прямых и косвенных расходов
Прямые
Косвенные
Бесплатно заполнить, проверить и сдать через интернет декларацию по налогу на прибыль
Для чего нужно разделение на прямые и косвенные затраты
Признать в расходах текущего периода можно прямые расходы, которые приходятся на реализованные в этом же периоде товары, работы, услуги. Это значит, что в большинстве случаев прямые расходы, понесенные за квартал, не будут полностью учтены при налогообложении прибыли в этом периоде. Неучтенными останутся затраты, приходящиеся на незавершенное производство, остатки готовой продукции на складе, а также на отгруженную, но не реализованную продукцию (п. 2 ст. 318, ст. 319 НК РФ).
ВАЖНО. Прямые расходы списываются постепенно — по мере реализации продукции, работ, услуг. Косвенные расходы можно учесть в полном объеме в периоде их осуществления. Ждать реализации не нужно (п. 2 ст. 318 НК РФ).
Что выгоднее для организации
Очевидно, что налогоплательщикам выгоднее признать косвенными как можно большее число расходов. Это позволит быстрее списать соответствующие затраты и уменьшить текущие налоговые обязательства. Однако, как уже отмечалось, разделять расходы по видам нужно обоснованно, с учетом технологии производства. Признать тот или иной вид затрат косвенным допустимо лишь в том случае, если его действительно нельзя отнести к прямым. Если организация нарушит это требование, ей грозят налоговые доначисления (определения Верховного суда РФ от 24.11.17 № 303-КГ17-17016 и от 19.09.18 № 306-КГ18-13685).
Исключение составляют организации, занимающиеся оказанием услуг. Им разрешено полностью списывать в периоде осуществления как косвенные, так и прямые расходы (п. 2 ст. 318 НК РФ). Это означает, что, хотя такие налогоплательщики и должны делить расходы на прямые и косвенные, каких-либо негативных последствий ошибочного отнесения затрат к косвенным у них не возникнет.
СОВЕТ. Указанные организации могут использовать общий принцип, списывая прямые расходы только в том периоде, когда реализованы услуги, в стоимости которых учтены эти расходы. Выбранный вариант признания прямых расходов при оказании услуг желательно закрепить в учетной политике.
В заключение напомним, что правильное деление расходов на прямые и косвенные позволит налогоплательщикам не только избежать претензий со стороны налоговых органов, но и оптимизировать текущие налоговые обязательства.