II. Расходы на обслуживание работников строительства
1. Затраты, связанные с подготовкой и переподготовкой кадров.
К расходам на подготовку и переподготовку кадров относятся расходы, необходимые для обеспечения деятельности организации, связанные с оплатой предоставляемых в соответствии с договором с общеобразовательным учреждением образовательных услуг, предусмотренных уставом общеобразовательного учреждения, а также дополнительного образования кадров этой организации. Вышеуказанные расходы подлежат включению в себестоимость продукции (работ, услуг) при условии заключения договора с государственными и негосударственными профессиональными учреждениями, имеющими соответствующую лицензию, а также с зарубежными образовательными учреждениями и не могут превышать установленного размера.
2. Отчисления на единый социальный налог от расходов на оплату труда рабочих, занятых на строительных работах, а также эксплуатации строительных машин и механизмов и на некапитальных работах, производимых за счет накладных расходов.
3. Расходы по обеспечению санитарно-гигиенических и бытовых условий:
— амортизационные отчисления (или арендная плата), затраты на проведение всех видов ремонта (отчисления в ремонтный фонд или резерв на ремонт) и на перемещение сборно-разборных и передвижных зданий санитарно-бытового назначения;
— содержание санитарно-бытовых помещений: на оплату труда (с отчислениями на ЕСН) уборщиц, дежурных слесарей, электриков и других категорий обслуживающего персонала, расходы на отопление, водоснабжение, канализацию, освещение, а также стоимость предметов гигиены, предусмотренных табелем для душевых и умывальников;
— содержание помещений и инвентаря, предоставляемых бесплатно как медицинским учреждениям для организации медпунктов непосредственно на строительной площадке или на территории строительной организации, так и предприятиям общественного питания (как состоящим, так и не состоящим на балансе строительной организации), обслуживающим трудовой коллектив, в том числе амортизационные отчисления (арендную плату), затраты на все виды ремонта (отчисления в ремонтный фонд или резерв на ремонт), расходы на освещение, отопление, водоснабжение, канализацию, электроснабжение, на топливо для приготовления пищи, а также расходы по доставке пищи на рабочее место;
— расходы по обеспечению нормальных условий труда и техники безопасности, предусмотренных законодательством Российской Федерации, а также расходы на лечение профессиональных заболеваний работников, занятых на работах с вредными и тяжелыми условиями труда;
— затраты на оплату услуг сторонних организаций по обеспечению работников строительной организации столовыми, буфетами, медпунктами, санитарно-бытовыми помещениями или долевое участие по их содержанию.
4. Расходы на охрану труда и технику безопасности:
— износ и расходы по ремонту и стирке бесплатно выдаваемых спецодежды и средствами индивидуальных защитных приспособлений;
— стоимость бесплатно выдаваемых в предусмотренных законодательством Российской Федерации случаях нейтрализующих веществ, жиров, молока и др.;
— затраты, связанные с приобретением аптечек и медикаментов, с санитарно-бытовым и лечебно-профилактическим обслуживанием работников;
— затраты на приобретение необходимых справочников, плакатов и диапозитивов по технике безопасности, предупреждению несчастных случаев и заболеваний на строительстве, а также улучшению условий труда;
— затраты по обучению и профессиональной подготовке рабочих безопасным методам работы и на оборудование кабинетов по технике безопасности;
— затраты на взносы по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в соответствии с законодательством;
— затраты на проведение медицинских осмотров;
— затраты на проведение аттестации рабочих мест;
— затраты на приобретение нормативных документов по охране труда;
— прочие расходы, предусмотренные номенклатурой мероприятий по охране труда и технике безопасности, кроме расходов, имеющих характер капитальных вложений.
Порядок учета затрат в строительстве (нюансы)
Индивидуальные характеристики процесса строительства
Несмотря на то что бухучет в строительстве в РФ ведется на базе общих требований и регламентов, для него характерно большое количество индивидуальных особенностей. Причиной наличия этих особенностей является специфика строительного процесса. В качестве основных индивидуальных характеристик стройки для данной статьи мы выделим:
Разберем подробнее особенности учета, возникающие из приведенных выше аспектов.
Нюансы, связанные со сроками выполнения работ
В ситуациях, когда даты начала и завершения работ приходятся на разные отчетные периоды, действуют нормы ПБУ 2/2008 (утв. приказом Минфина от 24.10.2008 № 116н). В силу особенностей процесса строительство практически всегда подпадает под действие норм ПБУ 2/2008. Таким образом, учет строек ведется предусмотренным ПБУ 2/2008 способом «по мере готовности».
Чтобы разобраться в сути способа, остановимся чуть более подробно на таком важном определении, как «объект строительства». В соответствии с Градостроительным кодексом РФ от 29.12.2004 № 190-ФЗ объект строительства — это не временное строение, сооружение. Отметим, что в действовавшем до принятия ПБУ 2/2008 приказе Минфина от 20.12.1994 № 167 об учете договоров на капстроительство существовала еще одна характеристика — наличие отдельной сметы или отдельного проекта на здание, строение, сооружение. Теперь эта норма не конкретизирована.
По действующему ПБУ 2/2008, чтобы определить объект для учета, необходимо изучить договор (договоры) и техническую документацию:
ВАЖНО! Даже если заключен один договор на комплекс объектов, каждый из которых обладает характеристиками отдельного объекта, учет нужно вести по каждому объекту отдельно, как если бы на каждый был заключен самостоятельный договор.
По каждому объекту учета, определенному по указанным выше критериям, необходимо затем определить один из 2 возможных способов определения доходов и расходов:
О первом способе поговорим кратко. Он заключается в проведении оценки объема уже завершенных на отчетную дату работ в натуральном выражении. Как правило, такая оценка является экспертной. Кроме того, если работа сдается по этапам — можно проводить оценку по задокументированным завершенным (сданным) этапам. В затраты при этом следует списывать ту их часть, что относится к признанной выручке.
Как подтвердить расходы на материалы при строительстве узнайте в экспертном решении от КонсультантПлюс. Получите пробный доступ к системе и переходите к материалу бесплатно.
Второй способ базируется на определении на отчетную дату доли уже произведенных затрат в общем объеме плановых затрат по договору. Так как данный способ напрямую связан с методами учета затрат в строительстве, рассмотрим порядок учета доходов и расходов при этом способе на примере.
Общая сумма договора, заключенного 12.01.2020, составляет 30 млн руб. Определенная по расчетам (сметам) величина расходов составляет 20 млн руб. Аванс, полученный от заказчика в январе 2020, составляет 8 млн руб. Величина уже понесенных по договору затрат на 31.03.2020 составила 5 млн руб. Документы о приемке произведенных работ заказчиком оформлены в апреле 2020. Подрядчик определяет готовность работ по доле произведенных затрат. Что будет отражено в учете подрядчика? (Для упрощения в примере не приводится НДС).
О нюансах учета НДС у подрядчика смотрите: «Когда начислять НДС подрядчику?».
5 млн руб. / 20 млн руб. × 100% = 25% — степень готовности объекта.
Учет затрат на собственное содержание
Жигачев Ю. В., главный бухгалтер организации-застройщика
В данной статье под инвестором будет пониматься «сторонний» инвестор, не являющийся застройщиком.
Особенности бухгалтерского учета
Порядок учета затрат на содержание заказчика-застройщика будет зависеть от того, как будет использоваться построенный объект.
ОБЪЕКТ СТРОИТСЯ НА ПРОДАЖУ ИЛИ ДЛЯ СЕБЯ
Если организация создает объекты недвижимости на продажу, то, согласно пункту 7 ПБУ 5/01, фактическая себестоимость материально-производственных запасов при их изготовлении самой организацией определяется исходя из фактических затрат, связанных с производством данных запасов. При этом учет и формирование затрат на производство МПЗ осуществляются организацией в порядке, установленном для определения себестоимости соответствующих видов продукции.
Если организация строит основное средство, то, согласно пункту 8 ПБУ 6/01, не включаются в фактические затраты на приобретение, сооружение или изготовление основных средств общехозяйственные и иные аналогичные расходы. Исключением являются случаи, когда они непосредственно связаны с приобретением, сооружением или изготовлением основных средств.
Положение утверждено письмом Минфина России от 30 декабря 1993 г. № 160.
Также следует учитывать, что, согласно пункту 1.4 «Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций», расходы по содержанию застройщиков производятся за счет средств, предназначенных на финансирование капитального строительства, и включаются в инвентарную стоимость вводимых в эксплуатацию объектов.
Стоит отметить, что в данном Положении застройщиком названо лицо, которое в более поздних нормативных документах (в частности, в Федеральном законе № 39-ФЗ) именуется заказчиком.
Исходя из приведенных выше нормативных документов, в первоначальную стоимость объектов строительства, если они предназначены для продажи либо будут включены в состав основных средств, организация должна полностью включить те из указанных расходов, которые непосредственно связаны только с их созданием.
Например, это расходы на содержание подразделений, занимающихся только организацией строительства данных объектов. Такие же общехозяйственные расходы, как, скажем, зарплата директора и главного бухгалтера, аренда офиса и другие, следует списывать согласно учетной политике. Причем как вариант можно предусмотреть включение этих расходов полностью в стоимость строительства. Так рекомендуется делать, если организация занимается только строительством.
Если видов деятельности несколько, то можно предусмотреть списание указанных расходов со счета 26 «Общехозяйственные расходы» на счет 90 «Продажи». Когда нет реализации (отсутствуют начисления по кредиту счета 90), организация может использовать счет 91 «Прочие доходы и расходы».
Рассмотрим ситуацию, когда заказчик-застройщик (застройщик) привлекает дольщиков на стадии строительства. В этом случае до момента привлечения первого дольщика организация создает продукцию, предназначенную для продажи. Соответственно затраты на собственное содержание (полностью либо частично) она учитывает на счете 08. По окончании отчетного периода, в котором был заключен договор с первым дольщиком, организация определяет долю, подлежащую передаче по окончании строительства всем привлеченным на конец данного отчетного периода дольщикам. Например, пропорционально площади, подлежащей передаче дольщикам, в общей жилой площади объекта строительства. Часть расходов на собственное содержание, учтенных организацией на счете 08, она относит в дебет счета 20 пропорционально доле привлеченного инвестора. Расчет расходов, которые могут быть отнесены на счет 20, можно производить по окончании каждого отчетного периода исходя из общей доли площади, подлежащей передаче дольщикам, нарастающим итогом.
Налоговый учет расходов
Согласно пункту 1 статьи 318 Налогового кодекса РФ, к прямым расходам могут быть отнесены, в частности, материальные затраты, суммы начисленной амортизации и расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе выполнения работ, оказания услуг, а также суммы ЕСН и расходы на обязательное пенсионное страхование. К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных. Организация самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с выполнением работ и оказанием услуг.
ОБЪЕКТ БУДЕТ ПРОДАВАТЬСЯ
Указанную выше норму следует применять, если для организации расходы на строительство являются расходами на производство и реализацию. В частности, при строительстве заказчиком-застройщиком объектов недвижимости на продажу. В этом случае налоговое законодательство формально позволяет заказчику-застройщику учитывать данные расходы как в составе прямых расходов, так и в составе косвенных. Однако включение затрат на оплату труда персонала, непосредственно участвующего в процессе создания объектов строительства, в состав косвенных расходов может привести к спору с налоговиками (см. письма Минфина России от 2 марта 2006 г. № 03-03-04/1/176, от 26 января 2006 г. № 03-03-04/1/60).
Таким образом, во избежание споров с чиновниками компании следует учитывать расходы на содержание подразделений, занимающихся только организацией строительства объектов, в составе прямых. Расходы же на зарплату управленческого персонала (включая ЕСН и пенсионные взносы), аренду офиса и т. д. будут либо прямыми, либо косвенными в зависимости от учетной политики организации для целей налогового учета. При этом, если организация не ведет другой деятельности, кроме создания объектов недвижимости, включение данных расходов в состав косвенных, по мнению автора, не будет являться обоснованным.
ЕСЛИ ОБЪЕКТ ПЕРЕДАЕТСЯ ИНВЕСТОРУ.
В случае если строящиеся объекты предназначены для передачи от заказчика-застройщика к инвестору, следует учитывать абзац 3 пункта 2 статьи 318 Налогового кодекса РФ. В нем определено, что налогоплательщики, оказывающие услуги, вправе относить сумму прямых расходов, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме на уменьшение доходов без распределения на остатки незавершенного производства. При этом не стоит забывать об обязанности начислить доход (вознаграждение за услуги заказчика-застройщика) в соответствии с принципом равномерности признания доходов и расходов (п. 2 ст. 271 Налогового кодекса РФ). При начислении данного дохода следует учитывать такое обстоятельство. Поскольку организация, выполняющая функции заказчика-застройщика, изначально не планирует получение убытка от этого вида деятельности, то при распределении дохода сумма начисленного вознаграждения за указанные услуги должна покрывать сумму фактических затрат на содержание заказчика-застройщика из расчета на долю привлеченных инвесторов.
Таким образом в учетной политике для целей налогообложения прибыли не лишней будет фраза о том, что при распределении дохода от оказания услуг заказчика-застройщика сумма дохода не может быть меньше суммы соответствующих данному доходу прямых расходов.
Рассмотрим также ситуацию, когда заказчик-застройщик привлекает дольщиков на стадии строительства. В этом случае один из вариантов ведения налогового учета расходов на собственное содержание может быть таким. До момента заключения договора с первым дольщиком прямые расходы организации на собственное содержание не относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода. По окончании отчетного периода, в котором был заключен договор с первым дольщиком, организация включает в состав расходов периода прямые расходы на собственное содержание, которые к тому времени будут отражены в налоговом учете, в части, приходящейся на долю всех привлеченных на конец данного отчетного периода дольщиков. Далее такой расчет производится нарастающим итогом каждый отчетный (налоговый) период.
Обратите внимание: если после завершения строительства у организации-застройщика остается разница между суммой целевых средств и суммой расходов на строительство (создание) объекта недвижимости, не подлежащая возврату дольщикам по условиям договора, то данная сумма утрачивает статус средств целевого финансирования. Она подлежит включению в состав внереализационных доходов (п. 14 ст. 250 Налогового кодекса РФ). Такой вывод содержится в письме Минфина России от 25 марта 2008 г. № 03-07-10/02.
СОБСТВЕННОЕ СТРОИТЕЛЬСТВО
Что касается строительства основных средств, то в соответствии с пунктом 1 статьи 257 Налогового кодекса РФ «первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение. сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования. ».
В письме УФНС России по г. Москве от 22 декабря 2006 г. № 20-12/115096 чиновники указали, что в целях налогообложения прибыли организация может учесть в первоначальной стоимости объекта основных средств непосредственно связанные с его строительством расходы на оплату труда, аренду офисного помещения, оплату услуг связи, содержание и охрану имущества и другие затраты, если они произведены до его ввода в эксплуатацию. Расходы, для учета которых в соответствии с главой 25 Налогового кодекса РФ установлен особый порядок, в первоначальную стоимость объекта основных средств не включаются. К ним следует отнести расходы по страхованию имущества, проценты по кредитам банка, полученным на сооружение основного средства, суммовые разницы.
Вопрос о том, являются или нет какие-либо из вышеперечисленных расходов непосредственно связанными со строительством основного средства, должна решить организация.
В случае если принято решение не включать данные затраты в стоимость основного средства, они подлежат отражению в составе косвенных расходов.