Капстроительство: НДС у заказчика
За что отвечает заказчик
После регистрации ввода объекта в эксплуатацию деятельность заказчика считается завершенной.
Разберемся в нюансах расчета и уплаты НДС заказчиком строительства.
НДС с инвестиционных взносов
Нужно ли заказчику платить НДС при получении денег от инвестора?
Вы знаете, что не облагаются НДС инвестиционные взносы. В строительстве это средства, которые предназначены для оплаты проектных, строительно-монтажных работ, закупки строительных материалов, оборудования.
Они не связаны с реализацией товаров (работ, услуг), а относятся к целевому финансированию строительства. НДС они не облагаются (подп. 4 п. 3 ст. 39, подп. 1 п. 2 ст. 146 НК РФ, п. 1 ст. 154 НК РФ).
Средства целевого финансирования не облагаются и налогом на прибыль, если не установлено его нецелевое использование.
НДС с вознаграждения заказчика
Другая часть средств, предусмотренная договором на капстроительство, является вознаграждением заказчика. Это может быть как фиксированная сумма, так и процент от стоимости инвестиционного договора. Пока строительство не закончено, вознаграждение заказчика считается авансом. Неважно, получает он деньги от инвестора все сразу или частями. Авансы, если в договоре есть механизм их расчета, надо включать в налоговую базу по НДС на дату поступления (ст. 162 НК РФ).
По окончании строительства уплаченный налог можно принять к вычету.
НДС с экономии на строительстве
Но нередко в договоре с инвесторами вознаграждение заказчика-застройщика бывает вообще не определено. Тогда им считают сумму превышения привлеченных средств над фактическими затратами на строительство.
В таком случае в момент частичного получения денег НДС платить не надо. Все поступления сначала нужно учесть как инвестиционные взносы.
А вот неизрасходованный остаток инвестиций, который остается у заказчика, и составит его внереализационный доход. С него и нужно заплатить НДС (п. 15 ПБУ 2/94; п. 3.1.6 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций (Письмо Минфина России от 30 декабря 1993 г. № 160)).
Сумму превышения привлеченных средств над фактическими затратами на строительство нужно обложить НДС по расчетной ставке 20/120 (п. 4 ст. 164 НК РФ).
Бывает и так, что размер вознаграждения заказчика и определен в договоре, и по окончании строительства выявляется экономия. НДС придется заплатить и с вознаграждения, и с экономии (см. например, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 18 октября 2005 г. № Ф04-5364/2005(15012-А75-19), ФАС Волго-Вятского округа от 5 сентября 2005 г. № А38-6626-17/820-2004(17/31-2005) и др.).
Раздельный учет
Налоговиками зачастую пытаются начислить НДС на все поступившие заказчику суммы. Как этому противостоять?
Разумеется, нужно вести раздельный учет поступлений. К счету учета финансирования строительства откройте и ведите субсчета по каждому инвестору:
Как правило, учет финансирования строительства ведут на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».
Также разделяйте и счет 08 «Вложения во внеоборотные активы», чтобы отдельно можно было учесть расходы по строительству объектов основных средств по всем подрядным работам и расходы по услугам заказчика.
Как правило, учет финансирования строительства ведут на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».
Доказать раздельный учет инвестиционных вложений нужно еще и отчетом.
Заказчики должны заполнять лист 07 «Отчет о целевом использовании имущества. » декларации по налогу на прибыль.
Входной НДС
Входной НДС, который заказчик уплатил поставщикам за товары, работы и услуги, связанные с исполнением инвестиционного проекта, к вычету он принимать не может. Он накапливает его и передает инвесторам по окончании строительства.
Читайте в Бераторе
Мы пишем полезные статьи, чтобы помочь вам разобраться в сложных проблемах бухучета, переводим сложные документы «с чиновничьего на русский». Вы можете помочь нам в этом. Это легко.
*Нажимая кнопку отплатить вы совершаете добровольное пожертвование
Нюансы деятельности заказчика
Порядок ведения учета заказчиком зависит от функций, переданных ему застройщиком. Исходя из объема полномочий, устанавливаемых договором между заказчиком и застройщиком, различают технических и полных заказчиков. О них и поговорим.
Законодательством не предусмотрено четкого разграничения понятий «застройщик» и «заказчик». В ряде документов они отождествляются, поэтому необходимо проанализировать суть терминов, содержащихся в нормативных правовых актах, и самостоятельно определиться с тем, что подразумевает понятие «заказчик» (при условии что это отдельный участник капитального строительства).
Согласно пункту 3 статьи 4 Федерального закона от 25 февраля 1999 г. № 39-ФЗ, заказчики – это уполномоченные на то инвесторами физические и юридические лица, которые осуществляют реализацию инвестиционных проектов. Заказчик, не являющийся инвестором, наделяется правами владения, пользования и распоряжения капитальными вложениями на период и в пределах полномочий, которые установлены договором и (или) государственным контрактом в соответствии с законодательством РФ.
В Гражданском кодексе РФ заказчиком признается та сторона договора подряда, по заданию которой другая сторона (подрядчик) обязуется построить определенный объект или выполнить иные строительные работы (п. 1 ст. 740).
Градостроительный кодекс РФ не содержит понятия заказчика, в нем дано лишь определение застройщика.
Застройщик – физическое или юридическое лицо, обеспечивающее на принадлежащем ему земельном участке строительство, реконструкцию, капитальный ремонт объектов капитального строительства, а также выполнение инженерных изысканий, подготовку проектной документации для их строительства, реконструкции, капитального ремонта (п. 16 ст. 1 Градостроительного кодекса РФ).
Схожее определение есть и в Федеральном законе от 30 декабря 2004 г. № 214-ФЗ.
Застройщик – юридическое лицо, независимо от его организационно-правовой формы имеющее в собственности или на праве аренды (субаренды) земельный участок и привлекающее денежные средства участников долевого строительства для строительства на этом участке многоквартирных домов или иных объектов недвижимости, за исключением объектов производственного назначения, на основании полученного разрешения на строительство (п. 1 ст. 2).
Из приведенных положений следует, что застройщик – это лицо, во-первых, владеющее земельным участком; во-вторых, намеревающееся производить на нем строительные работы. А заказчик по отношению к нему – это некий посредник.
Таким образом, заказчиком является лицо, которое привлечено застройщиком для выполнения определенных функций: организации, технического контроля и надзора за ходом строительства и т. д. Получив от застройщика задание на осуществление всех функций, связанных с организацией строительства и контролем за ходом его выполнения, заказчик будет именоваться полным.
Итак, полный заказчик – это наемная организация (индивидуальный предприниматель), уполномоченная от своего имени, но в интересах и за счет застройщика привлекать к строительству третьих лиц (поставщиков и подрядчиков), принимать результаты выполненных подрядчиками строительно-монтажных работ, осуществлять иные действия, связанные с организацией строительства и ведением строительного контроля, предусмотренные договором с застройщиком.
В частности, застройщик может передать заказчику следующие функции:
– организацию подготовки и согласование всей необходимой исходно-разрешительной и проектно-сметной документации;
– получение разрешений на использование в период проведения строительства действующих коммуникаций (источников газо-, водо-, тепло- и энергоснабжения);
– заключение договоров с проектными и инженерно-изыскательскими организациями на разработку соответствующей документации;
– заключение договора с генподрядной организацией на выполнение работ;
– осуществление технического надзора за проведением работ на протяжении всего периода строительства;
– ведение бухгалтерского учета (формирование стоимости объектов строительства) и др.
На практике зачастую договор на выполнение функций заказчика составляется как агентский договор с условием ежемесячного представления агентом (заказчиком) принципалу (застройщику) отчета о выполнении поручения. Что соответствует нормам гражданского законодательства.
В соответствии с положениями статьи 1005 Гражданского кодекса РФ по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала. В ходе исполнения агентского договора агент обязан представлять принципалу отчеты, к которым должны быть приложены необходимые доказательства расходов, произведенных агентом за счет принципала (ст. 1008 Гражданского кодекса РФ).
Начислить и уплатить налог заказчику-агенту надо будет только с суммы своего вознаграждения (п. 1 ст. 156 Налогового кодекса РФ). Денежные средства, полученные от застройщика-принципала в качестве компенсации понесенных расходов, связанных с оказанием посреднических услуг, в налоговую базу заказчика не включаются.
Следовательно, если заказчик получит денежные средства исключительно на выполнение поручения застройщика, то в данном случае налоговая база по НДС в части агентского вознаграждения будет формироваться только в момент фактического выполнения поручения.
Если же поступившие денежные средства содержат часть вознаграждения заказчика, то данная сумма признается авансом и соответственно подлежит налогообложению. После исполнения поручения на сумму вознаграждения заказчика должен быть начислен НДС и произведен вычет суммы налога, ранее исчисленного с аванса.
При определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества (включая денежные средства), поступившего агенту в связи с исполнением обязательств по агентскому договору, а также в счет возмещения затрат, произведенных им за принципала, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов агента в соответствии с условиями заключенных договоров (подп. 9 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса РФ).
К вознаграждению данное «освобождение» не относится. Таким образом, в налоговом учете у заказчика-агента возникают доходы исключительно в виде вознаграждения, которые он может уменьшить на произведенные им расходы (относящиеся к выполнению поручения), не возмещаемые принципалом.
Если застройщик сам формирует стоимость строительства, в бухгалтерском учете заказчика поступления денежных средств, предназначенных для исполнения задания застройщика-принципала, доходами не признаются (п. 3 ПБУ 9/99, утвержденного приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. № 32н). То есть доходы заказчика состоят только из вознаграждения, полученного по агентскому договору.
Схема отражения операций, связанных с исполнением договора, будет выглядеть так:
ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 76
– получены денежные средства от застройщика на выполнение поручения, в том числе часть вознаграждения заказчика;
ДЕБЕТ 76
КРЕДИТ 62 субсчет «Авансы полученные»
– выделено вознаграждение заказчика-агента (из поступившей суммы);
ДЕБЕТ 62 субсчет «Авансы полученные»
КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– начислен НДС с суммы полученного аванса (в части вознаграждения);
ДЕБЕТ 20 (26) КРЕДИТ 02 (10, 60, 69, 70, 76…)
– учтены затраты заказчика на оказание услуг застройщику;
ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60 (76)
– выделен НДС со стоимости товаров, работ, услуг, приобретенных для собственного содержания заказчика;
ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»
КРЕДИТ 19
– принят к вычету НДС по расходам на собственное содержание;
ДЕБЕТ 62 субсчет «Расчеты с застройщиком»
КРЕДИТ 90 субсчет «Выручка»
– отражена выручка от реализации услуг застройщику-принципалу (на основании акта сдачи-приемки);
ДЕБЕТ 90 субсчет «НДС»
КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– начислен НДС с реализации услуг застройщику;
ДЕБЕТ 62 субсчет «Авансы полученные»
КРЕДИТ 62 субсчет «Расчеты с застройщиком»
ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»
КРЕДИТ 62 субсчет «Авансы полученные»
– принят к вычету НДС, начисленный ранее с суммы поступившего аванса по вознаграждению заказчика;
ДЕБЕТ 90 субсчет «Себестоимость продаж»
КРЕДИТ 20 (26)
– списаны расходы по оказанию услуг заказчика.
Если в соответствии с условиями договора бухгалтерский учет затрат по строительству ведет заказчик-агент, то он передает эти затраты застройщику-принципалу по окончании строительства. При этом составляется сводная ведомость затрат по строительству, сводный счет-фактура, акт сдачи-приемки услуг заказчика, счет-фактура по услугам заказчика и извещение о передаче затрат на баланс застройщика.
Порядок отражения в учете заказчика операций в части выполнения посреднических (агентских) операций аналогичен, поэтому повторять его мы не будем. Приведем лишь проводки, связанные с формированием стоимости строящегося объекта (они должны быть включены заказчиком дополнительно в приведенную выше схему):
ДЕБЕТ 08 КРЕДИТ 60
– отражена стоимость работ по строительству объекта, выполненных подрядчиками;
ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60
– выделен НДС, предъявленный подрядчиками;
ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 08
– переданы застройщику затраты по строительству;
ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 08
– передан застройщику НДС со стоимости строительства (на основании сводного счета-фактуры).
Кроме того, условиями договора может предусматриваться, что возникшая экономия (разница между средствами, полученными от застройщика-принципала, и фактическими затратами по строительству) полностью или частично остается в распоряжении заказчика-агента.
Следовательно, эту сумму заказчик должен будет включить в налоговые базы по НДС и налогу на прибыль, а в бухгалтерском учете отнести на увеличение доходов записями:
ДЕБЕТ 76
КРЕДИТ 90 субсчет «Выручка»
– отражена сумма экономии, оставшаяся в распоряжении заказчика;
ДЕБЕТ 90 субсчет «НДС»
КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– начислен НДС с суммы экономии.
Обращаем внимание на следующие важные моменты.
1. Если заказчик-агент совершает сделки с третьими лицам от своего имени и за счет принципала, первичные документы по таким сделкам должны находиться у заказчика, так как он приобретает права и становится обязанным. Если же заказчик-агент совершает сделки с третьими лицам от имени и за счет принципала, первичные документы по сделке должны находиться у принципала, так как по такой сделке права и обязанности возникают непосредственно у принципала (письмо Минфина России от 11 февраля 2009 г. № 03-03-09/19).
2. Заказчик не имеет права на вычет НДС со стоимости выполненных подрядчиками работ, а также материалов, оборудования, услуг, приобретенных для строительства. Предъявить эти суммы налога к вычету может инвестор, поэтому заказчик в период строительства собирает (накапливает) этот НДС, а затем передает застройщику на основании сводного счета-фактуры.
Свои услуги заказчик в сводный счет-фактуру не включает, а оформляет на них отдельные (обычные) счета-фактуры и регистрирует их в книге продаж в общеустановленном порядке (письмо Минфина России от 24 мая 2006 г. № 03-04-10/07).
В отличие от полного заказчика технический заказчик привлекается застройщиком лишь с целью осуществления контроля и надзора за строительством, соответственно все остальные функции застройщик выполняет самостоятельно.
Пределы полномочий технического заказчика (обычно инженерной организации) и порядок уведомления им застройщика о действиях подрядчика и недостатках, обнаруженных в процессе исполнения поручения, предусматриваются в договоре. Такой договор является договором об оказании услуг, и, следовательно, к нему должны применяться правила главы 39 «Возмездное оказание услуг» Гражданского кодекса РФ.
В этом варианте оформления взаимоотношений технический заказчик не ведет учета затрат по строительству, не получает средств на финансирование строительства. Ему перечисляется лишь вознаграждение за оказание предусмотренных договором услуг.
Доходы и расходы по деятельности технического заказчика отражаются им в бухгалтерском учете как доходы и расходы по обычным видам деятельности.
Вознаграждение, полученное от застройщика, облагается налогом на добавленную стоимость и налогом на прибыль в общеустановленном порядке.
Статья напечатана в журнале «Учет в строительстве» №3, март 2011 г.