Учет временных объектов на стройке
«Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения», 2009, N 19
Временные здания и сооружения, как и любое имущество, подлежат своевременному отражению в бухгалтерских регистрах. О том, какими нормативными документами регламентируется порядок их учета, предусмотрены ли в этой связи унифицированные формы первичных документов и кто из участников строительства несет расходы на их создание, вы узнаете из данной статьи.
Отраслевое понятие
Если бухгалтеру впервые предстоит поставить на учет временные объекты, то, скорее всего, у него возникнет потребность найти определение, характеризующее данное имущество.
Утверждено Письмом Минфина России от 30.12.1993 N 160.
Утверждено Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н.
Утверждено Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н.
Утверждено Приказом Минфина России от 24.10.2008 N 116н.
Федеральный закон от 30.12.2004 N 214-ФЗ «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты РФ».
Федеральный закон от 25.02.1999 N 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в РФ, осуществляемой в форме капитальных вложений».
Утвержден Постановлением Госстроя России от 07.05.2001 N 45.
Утвержден Постановлением Госстроя России от 07.05.2001 N 46.
Утверждена Постановлением Госстроя России от 05.03.2004 N 15/1.
Данный факт и послужил основанием для автора отнести его к отраслевым понятиям.
Итак, к временным зданиям и сооружениям относятся специально возводимые или приспосабливаемые на период строительства производственные, складские, вспомогательные, жилые и общественные здания и сооружения, необходимые для производства строительно-монтажных работ и обслуживания работников строительства.
Титульные и нетитульные объекты
Заметим, что вышеуказанные определения, характеризующие титульные и нетитульные объекты, позаимствованы автором из учебной литературы для строительных организаций. В перечисленных отраслевых сборниках приводятся только перечни работ и затрат, относящихся к титульным и нетитульным временным зданиям и сооружениям, учтенных, соответственно, в составе сметных норм и накладных расходов (см., например, Приложения 2, 3 к Сборнику).
Итак, в составе титульных объектов учитываются:
К нетитульным сооружениям относятся:
Порядок расчетов за временные сооружения
Размер средств, предназначенных для возведения титульных зданий и сооружений, в соответствии с п. 4.84 Методики определяется:
Одновременное использование указанных способов не рекомендуется.
К сведению: для строек, финансирование которых осуществляется за счет собственных средств предприятий, сметные нормы носят рекомендательный характер в отличие от строительства, финансируемого с участием средств государственного бюджета всех уровней и целевых внебюджетных фондов.
Расчеты за временные здания и сооружения могут производиться двумя способами:
Избранный порядок расчетов должен применяться между заказчиком и подрядчиком от начала до окончания строительства.
Если расходы, связанные с возведением временных титульных зданий и сооружений, не включены в сметную стоимость строительно-монтажных работ и объектные сметы, то расчеты по ним осуществляются обособленно по мере их возведения.
При первом способе расчетов объекты возводятся подрядными организациями, как правило, за счет отчислений, включаемых в акты приемки выполненных работ (форма N КС-2).
При втором способе расчетов строительство каждого временного объекта оформляется актами выполненных работ (форма N КС-2) и справками (форма N КС-3).
Кто из участников строительства создает временные объекты?
Временные здания и сооружения (как титульные, так и нетитульные) могут создаваться как заказчиком, так и подрядчиком в зависимости от способа осуществления строительства и условий договора, заключаемого между его участниками: инвестором, заказчиком, генподрядчиком, подрядчиком. При этом если временные объекты создаются за счет инвестора, то они входят в состав имущества инвестора и по окончании строительства должны быть переданы ему на баланс. Если за счет заказчика, то это имущество должно принадлежать заказчику. Если за счет подрядчика, то оно становится собственностью подрядчика.
Чаще всего заказчик заключает договор подряда с генеральным подрядчиком, который в свою очередь заключает договоры с подрядчиками. В таком случае в силу п. 2 ст. 747 ГК РФ генподрядчик по отношению к подрядчику становится заказчиком и обязан в случаях и в порядке, предусмотренных договором строительного подряда, передавать подрядчику необходимые для осуществления работ здания и сооружения, обеспечивать транспортировку грузов в его адрес, временную подводку сетей электроснабжения, водо- и паропровода и оказывать другие услуги. При этом оплата предоставленных генподрядчиком услуг согласно п. 3 ст. 747 ГК РФ, осуществляется в случаях и на условиях, предусмотренных договором строительного подряда. На практике стоимость таких услуг часто устанавливается в процентном отношении к стоимости строительно-монтажных работ, выполненных подрядчиком.
Внимание! По окончании возведения временных титульных зданий и сооружений подрядчик обязан сдать их заказчику независимо от принятого в договоре подряда порядка расчетов за временные здания и сооружения (Письмо Минрегиона России от 09.04.2009 N 10259-СМ/08).
Учет временных нетитульных объектов
Порядок учета нетитульных объектов обозначен в пп. «в» п. 50 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ и состоит в следующем: независимо от стоимости и срока полезного использования временные (нетитульные) сооружения, приспособления и устройства, затраты по возведению которых относятся на затраты строительных работ в составе накладных расходов, не относятся к основным средствам и учитываются в организациях в составе средств в обороте.
С учетом приведенной нормы можно сделать вывод о том, что для временных нетитульных сооружений, возводимых на время строительства за счет накладных расходов строительных организаций, в бухгалтерском учете действует специальный порядок.
К сведению: учет накладных расходов строительными организациями ведется по счету 26 «Общехозяйственных расходы» (п. 5.3 Методических указаний по определению величины накладных расходов в строительстве (МДС 81-33.2004) ).
Утверждены Постановлением Госстроя России от 12.01.2004 N 6.
Вместе с тем некоторые специалисты считают: если временное нетитульное сооружение создается на срок более 12 месяцев, то такое имущество в силу п. 4 ПБУ 6/01 относится к основным средствам и в соответствии с Планом счетов и Инструкцией по его применению должно учитываться в составе внеоборотных активов на счете 01 «Основные средства».
Следует сказать, что существование двух точек зрения вполне объяснимо: в настоящее время одновременно действуют нормативные акты, вступившие в силу в разные периоды. А по разъяснениям Минфина положения по бухгалтерскому учету, принятые ранее, применяются в части, не противоречащей более поздним нормативно-правовым актам. Однако в нашем случае между Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, принятым ранее, и ПБУ 6/01, принятым позднее, по мнению автора, противоречий нет, поскольку в последнем нормативном документе не содержится положений, устанавливающих порядок учета нетитульных зданий и сооружений. Поэтому специальная норма скорее дополняет положения ПБУ 6/01, чем им противоречит.
Анализ арбитражной практики укрепил мнение автора о том, что нетитульные здания и сооружения независимо от стоимости и срока службы являются некапитальными объектами и должны учитываться в составе оборотных средств, то есть на счете 10 «Материалы».
Примечание. Нетитульные здания и сооружения независимо от стоимости и срока службы учитываются в составе оборотных средств на счете 10 «Материалы».
Постановлением ФАС МО от 06.07.2009 N КА-А41/6316-09 данный судебный акт оставлен без изменения.
Не согласившись с решением налогового органа, общество обратилось с заявлением в суд.
Арбитры в свою очередь приняли решение в пользу налогоплательщика, при этом указали на следующие моменты, повлиявшие на их решение.
В соответствии со ст. 740 ГК РФ по договору строительного подряда подрядчик обязуется в установленный договором срок построить по заданию заказчика определенный объект.
Подрядчик, согласно ст. 743 ГК РФ обязан осуществить строительство в соответствии со сметой, определяющей цену работ. При этом стоимость объекта строительства, устанавливаемая в соответствии со сметой, включает в себя стоимость материалов, конструкций, деталей и т.д., используемых при возведении строительного объекта. Указанное положение изложено также в п. 3.1.1.5 Письма Госстроя России от 29.12.1993 N 12-349 и в п. п. 3.1, 4.10 Методики.
Согласно п. 4.83 Методики в гл. 8 «Временные здания и сооружения» включаются средства на строительство и разработку титульных временных зданий и сооружений (специально возводимых или приспособляемых на период строительства производственных, складских, вспомогательных, жилых и общественных зданий и сооружений, необходимых для производства строительно-монтажных работ и обслуживания работников строительства).
Рекомендуемый перечень работ и затрат, относящийся к титульным временным зданиям и сооружениям, приведен в Приложении 7 к Методике.
Пунктом 4.84 Методики установлено, что расчеты за временные здания и сооружения могут производиться по установленным нормам или за фактически построенные временные здания и сооружения. Последние производятся на основе проектно-сметной документации и (или) по установленной норме в соответствии с договорными условиями.
Подпунктом «а» п. 3.1.8 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций установлено, что временные (титульные) здания и сооружения, возводимые за счет сметной стоимости объектов (в части средств на строительные работы), учитываются обособленно по стоимости работ, оплаченных подрядными организации.
Таким образом, суд посчитал, что бытовки строительные и вагончик санитарный являются оборудованием, в связи с чем обоснованно отнесены на счет 10 «Материалы» с последующим списанием на расходы в целях налогообложения.
У подрядчика
Итак, для учета затрат по возведению временных нетитульных сооружений Планом счетов и Инструкцией по его применению предусмотрен счет 23 «Вспомогательное производство». Отметим, что Инструкция к счету 23 не содержит рекомендуемых бухгалтерских проводок, которые следует применять при создании временного нетитульного сооружения. По мнению автора, учетной политикой организации можно предусмотреть следующую корреспонденцию счетов:
Стоимость временных нетитульных зданий и сооружений погашается единовременно по окончании выполнения работ после их передачи в эксплуатацию либо равномерно в течение срока эксплуатации в зависимости от способа их списания, утвержденного учетной политикой.
К сведению: контроль за наличием и перемещением нетитульных объектов, стоимость которых списывается единовременно при передаче в эксплуатацию, организуется на забалансовых счетах.
Пример 1. Строительная организация, выполняющая строительно-монтажные работы по договору подряда, за счет накладных расходов возвела приобъектную контору на время строительства офисного здания, срок которого определен в два года. Затраты на возведение конторы составили 240 000 руб. (стоимость материалов, заработная плата, ЕСН и др.). Учетной политикой предусмотрено равномерное списание затрат на создание нетитульных объектов в течение срока эксплуатации.
В учете бухгалтер сделает следующие проводки:
У заказчика
Еще раз отметим, что стоимость временных нетитульных сооружений, как правило, заложена в составе накладных расходов, поэтому в учете заказчика временные нетитульные сооружения отражаются только при осуществлении им строительства хозяйственным способом.
Пример 2. Для осуществления строительства офисного здания необходимо провести временную разводку от магистральных и разводящих сетей электроэнергии в пределах строительной площадки. Затраты на ее проведение предусмотрены сметой и составили 120 000 руб. (без НДС). Разводка использовалась весь период строительства основного объекта, который составил три года. Учетной политикой предусмотрено единовременное списание стоимости нетитульного объекта при вводе его в эксплуатацию.
В учете бухгалтер сделает такие проводки:
Моментом определения налоговой базы по СМР для собственных нужд является последнее число каждого налогового периода. Сумму такого налога можно принять к вычету в этом же налоговом периоде.
Документальное оформление
Постановление Госкомстата России от 11.11.1999 N 100 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ».
Материалы, подлежащие возврату, приводятся в таблице акта. Против каждого вида материала указывается количество и процент годности материалов, предполагаемых к возврату после разборки данного объекта. В графе 6 приводится цена материалов с учетом процента годности. Данные о предполагаемом возврате материалов применяются в дальнейшем для контроля за возвратом материалов при разборке временных нетитульных сооружений.
Внимание! Если ввод в эксплуатацию временных нетитульных сооружений оформляется актами, форма которых не соответствует форме акта N КС-8, и из них невозможно установить, какие именно работы были выполнены, то арбитры разделяют вывод налоговых органов о том, что первичные документы, подтверждающие принятие на учет выполненных работ по возведению нетитульных сооружений, налогоплательщиком не представлены (см. Постановление ФАС ВСО от 19.07.2007 N А19-4815/07-15-Ф02-4493/07 ).
Временные здания и сооружения: учет и налогообложение
Особенностью любого строительства является использование временных зданий и сооружений, возводимых на строительных площадках. Как учитывать такие объекты?
Временные быстровозводимые здания и сооружения по назначению подразделяются на титульные (для обеспечения нужд строительства в целом) и нетитульные (для обеспечения нужд отдельного объекта, учитываемые в составе накладных расходов).
Перечень работ и затрат, относящихся к временным титульным зданиям и сооружениям, приведен в приложении № 7 постановления Госстроя России от 05.03.04 № 15/1. Перечень работ и затрат, относящихся к временным нетитульным сооружениям, приведен в приложении № 3 Сборника сметных норм затрат на строительство временных зданий и сооружений (ГСН 81-05-01-2001, утвержденного постановлением Госстроя России от 07.05.01 № 45).
Учет затрат на возведение временных титульных зданий и сооружений
Временные здания и сооружения (предназначающиеся для нужд строительства в целом) могут возводиться как застройщиками (заказчиками), так и подрядчиками в зависимости от способа осуществления строительства и исходя из условий договора. Если они возводятся за счет заказчика, то и принадлежат заказчику, когда — за счет подрядчика, становятся собственностью подрядной организации.
Порядок расчетов между заказчиком и подрядчиком за временные здания и сооружения устанавливается в договоре подряда и должен применяться от начала до окончания строительства. Расчеты могут производиться по установленным сметным нормам в соответствии с договорными условиями или за фактически построенные временные здания и сооружения.
Выбор способа расчета за титульные временные здания и сооружения (по процентной норме, предусмотренной сводным сметным расчетом стоимости строительства, или на основе проектно-сметной документации за фактически построенные временные здания и сооружения) оговаривается в договоре подряда (письмо Минрегионразвития России от 13.05.08 № 11402-СК/08).
Учет временных зданий и сооружений
Порядок учета затрат по строительству временных зданий и сооружений заказчиком (застройщиком) отражается в учетной политике.
Независимо от способа осуществления строительства (подрядный, хозспособ) первоначальная стоимость формируется заказчиком на соответствующем субсчете счета 08 «Вложения во внеоборотные активы”. Подрядчик формирует затраты на счете 20 «Основное производство».
Затраты по возведению временных титульных сооружений учитываются отдельно от затрат по строительству основного объекта по дебету счета 08, субсчет 3 «Строительство объектов основных средств» по каждому временному сооружению.
По окончании работ готовые к эксплуатации временные титульные сооружения и устройства принимаются к учету застройщиком в качестве объектов основных средств (расходы переносятся с соответствующего субсчета второго порядка счета 08, субсчет 3 на отдельный субсчет счета 01 «Основные средства”). Исключение составляют временные автомобильные дороги, подъездные пути и архитектурно оформленные заборы.
Если стоимость объектов выражена в процентном отношении от сметной стоимости строительных работ, которая также отражается в актах выполненных работ (ф. КС-2) без конкретизации объекта титульного здания и сооружения, указанные затраты также будут отражаться на счете 08 до передачи заказчику конкретных объектов. Затем они будут учтены на счете 01.
Построенные временные титульные здания и сооружения должны вводиться в эксплуатацию с оформлением актов ввода в соответствии с порядком, установленным для основных средств, с зачислением на баланс заказчика и погашением их стоимости путем начисления амортизации или износа (письмо
Построенные временные титульные здания и сооружения принимаются в эксплуатацию, зачисляются в состав основных средств заказчика и передаются в пользование подрядчику в порядке, установленном договором подряда (письма Минрегионразвития России от 13.05.08 № 11402-СК/08, 18.12.08 № 34146- ИМ/08).
Временные титульные здания и сооружения переданы застройщиком в аренду подрядчику
В этом случае сумма арендной платы и начисленные амортизационные отчисления отражаются на счете 91 «Прочие доходы и расходы».
Арендная плата взимается в размере амортизационных отчислений. При прекращении необходимости в их эксплуатации, временные титульные здания и сооружения демонтируются (ликвидируются) или приобретаются подрядной организацией (например, сборно-разборное здание и т. п.) как основное средство.
Когда временные титульные здания и сооружения не передаются в аренду подрядчику, но при этом в договоре предусмотрена обязанность заказчика по созданию необходимых условий для выполнения работ и нормального функционирования процесса строительства (в частности, предоставление подрядчику временных титульных зданий и сооружений в пользование на период строительства без взимания с него платы), начисленная амортизация списывается на затраты по строительству объекта, т. е. на счет 08 (например, производится запись: Д-т сч. 08, субсч. 3, К-т сч. 02 «Амортизация основных средств»).
Обоснованность затрат
Затраты на оплату временных зданий и сооружений, отраженные в актах ф. КС-2 и КС-3, при отсутствии доказательств их действительного строительства не могут быть признаны обоснованными (определение ВАС РФ от 24.02.10 № ВАС-1651/10).
Если организация учитывает временные здания и сооружения на период строительства на соответствующем субсчете, открытом к счету 01, в целях исклю-чения возможных налоговых рисков бухгалтеру следует уточнить, какие именно временные титульные здания и сооружения определены в проекте организации строительства (ПОС). На наш взгляд, достаточно направить служебную записку в соответствующий отдел.
Когда принимаемое к учету временное титульное здание или сооружение предусмотрено в ПОС, имеются первичные документы, в обоснованности произве-денных расходов на оплату временных зданий и сооружений сомнений не возникнет.
В налоговом учете затраты на возведение временных зданий и сооружений формируют первоначальную стоимость объекта. Стоимость временного титульного сооружения погашается в течение срока полезного использования (например, на срок осуществления строительства) путем начисления амортизации.
Определение срока полезного использования
В бухгалтерском учете срок полезного использования временного титульного здания и сооружения определяется организацией при принятии объекта к учету, исходя из ожидаемого срока его использования (на пример, на период осуществления строительства, исходя из графика строительства) или нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды).
В налоговом учете срок полезного использования устанавливается при вводе основного средства в эксплуатацию с учетом Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы. Для тех видов основных средств, которые не указаны в амортизационных группах, срок полезного использования устанавливается налогоплательщиком в соответствии с их техническими условиями или рекомендациями организаций-изготовителей (ст. 258 НК РФ).
Соответственно, различия в сроках начисления амортизации приводят к возникновению временных разниц, которые учитываются в соответствии с ПБУ 18/02. Данные временные разницы приводят к образованию отложенного налогового актива и на основании бухгалтерской справки или расчета отражаются в бухгалтерском учете записью по дебету счета 09 «Отложенные налоговые активы” и кредиту счета 68 «Расчеты с бюджетом».
Ликвидация временных зданий и сооружений
Списание основного средства оформляется приказом руководителя предприятия и актом (ф. ОС-4), подписанным членами ликвидационной комиссии, в котором отражается год создания объекта, дата ввода в эксплуатацию, первоначальная стоимость, сумма начисленной амортизации, причины списания и возможность использования как самого объекта, так и отдельных его узлов и деталей.
В момент ликвидации временного здания и сооружения (например, после окончания строительства) происходит погашение накопленного ОНА и производится запись по дебету счета 68 и кредиту счета 09 (на основании бухгалтерской справки или расчета).
На основании подп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации, а также расходы на ликвидацию объектов незавершенного строительства и иного имущества, монтаж которого не завершен (расходы на демонтаж, разборку, вывоз разобранного имущества), и другие аналогичные работы учитываются в составе внереализационных расходов.
Учет затрат на временные нетитульные здания и сооружения
Фактические расходы по возведению временных нетитульных сооружений (для обеспечения нужд отдельного объекта строительства) относятся на затраты по строительству основных объектов в общем порядке и отдельно на счете 08 не выделяются. Затраты по сооружению нетитульных временных сооружений предусматриваются у подрядчика в смете в составе норм накладных расходов. Соответственно, указанные затраты заказчиком отражаются на счете 08 и формируют первоначальную стоимость объекта строительства.
Для учета приемки законченного строительством временного (нетитульного) сооружения предусмотрен акт о сдаче его в эксплуатацию (ф. КС-8), который составляется в трех экземплярах. Материалы, подлежащие возврату, указываются в таблице акта. Против каждого вида материала показывается количество и процент годности материалов, предполагаемых к возврату после разборки данного объекта. В графе 6 указывается цена материалов с учетом процента годности. Данные о предполагаемом возврате материалов применяются в дальнейшем для контроля за их возвратом при разборке временных (нетитульных) сооружений.
Подрядчик или организация, осуществляющая строительство объекта хозспособом, затраты на возведение временных нетитульных сооружений отражает на соответствующем субсчете счета 23 «Вспомогательное производство». Сформированная стоимость оформляется актом о сдаче временного (нетитульного) сооружения (ф. КС-8) и отражается на соответствующем субсчете счета 10. При передаче в эксплуатацию стоимость такого объекта списывается на счет 26.
В соответствии со ст. 746 ГК РФ оплата выполненных подрядчиком работ (в том числе и компенсация прочих работ и затрат) производится заказчиком в размере, предусмотренном сметой, в сроки и в порядке, установленном законом или договором строительного подряда. Поэтому заказчик должен осуществлять контроль за соблюдением лимита средств, выделенных на возведение временных зданий и сооружений, а также за целевым использованием этих средств (письмо Минрегионразвития России от 21.08.09 № 27329- ИП/08).
Если по окончании строительства временные здания и сооружения (титульные и нетитульные) подлежат разборке, то материалы и конструкции, оставшиеся после разборки, приходуются застройщиком по цене возможной реализации и могут быть реализованы в том числе и подрядной организации. Разборку временных зданий и сооружений при их ликвидации может осуществлять подрядная организация. Матери-алы и конструкции, получаемые от разборки временных зданий и сооружений, приходуются бухгалтерией заказчика и реализуются, в том числе могут быть реа-лизованы подрядчику по рыночной стоимости на дату списания.
Унифицированная форма первичного учетного документа для оформления разборки предусмотрена только для нетитульных сооружений (акт о разборке ф. КС-9). Акт составляется комиссией, специально назначенной приказом (распоряжением) руководителя строительной организации или уполномоченного лица. В нем отмечается количество и процент годности фактически полученных от разборки временных сооружений материалов, а также предполагаемый возврат материалов при возведении данного сооружения, который указывается на основании данных граф 5, 6 акта о сдаче в эксплуатацию временных (нетитульных) сооружений (ф. КС-8). В случае расхождений в количестве полученных от разборки материалов с количеством предполагаемого возврата, лицо, ответственное за возврат, письменно объясняет причину расхождения. Письменные объяснения являются приложением акта. Фактически полученные от разборки материалы передаются материально ответственному лицу, и в акте проставляется его подпись.
Возвратные суммы
В соответствии с п. 4.99 Методики определения стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации (МДС 81-35.2004) за итогом сводного сметного расчета стоимости строительства рекомендуется указывать возвратные суммы, учитывающие стоимость от реализации заказчиком материалов и деталей, полученных от разборки временных зданий и сооружений, определяемые расчетами по ценам возможной реализации за вычетом расходов по приведению их в пригодное состояние и доставке в места складирования.
Размер возвратных сумм на этапе подготовки проектной документации для учета в сводном сметном расчете и последующих расчетах за выполненные работы допускается определять по экспертной оценке заказчика и отражать в задании на проектирование. Установленный размер возвратных сумм, предусмотренный в договоре подряда, может применяться и в расчетах за выполненные работы с последующим уточнением стоимости возвратных материалов после ликвидации временных зданий и сооружений на основании акта, подписанного заказчиком и подрядчиком (письмо Минреги- онразвития России от 10.10.08 № 25826-СМ/08).
Возвратные суммы, приводимые за итогом сводного сметного расчета, слагаются из итогов возвратных сумм, показанных справочно в объектных и локальных сметных расчетах (сметах).
Налогообложение
Налог на добавленную стоимость
Если подрядчик, после передачи временных титульных зданий и сооружений заказчику, использует их безвозмездно для строительства объекта (т. е. без определения арендной платы в договоре подряда или при отсутствии договора аренды), налоговые органы, руководствуясь подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ, могут произвести доначисление НДС к уплате в бюджет.
Однако если учесть, к примеру, что исходя из условий договора заказчик обязан обеспечить всем необходимым подрядчика для осуществления процесса строи
тельства, тогда передача временных зданий и сооружений не является безвозмездной, так как это лишь одно из условий для осуществления СМР подрядчиком.
Соответственно, заказчику и подрядчику следует на стадии заключения договора определить и зафиксировать данный момент в договоре.
Стоимость работ по монтажу и демонтажу временных объектов, учитываемых в стоимости работ (услуг), выполняемых (оказываемых) генподрядчиком, подлежит включению в базу по НДС (письмо Минфина России от 21.01.10 № 03-07-03/04). Согласно дополнениям, внесенным в п. 6 ст. 171 НК РФ, с 1 октября 2011 г. налогоплательщики могут принимать к вычету суммы НДС, предъявленные подрядными организациями при проведении ими ликвидации основных средств, а также при разборке и демонтаже таких объектов. Ранее аналогичное мнение выразил Президиум ВАС РФ в постановлении от 20.04.10 № 17969/09 по делу № А56-41978/2008: использование объекта основных средств в хозяйственной деятельности имеет комплексный характер и включает в себя установку, эксплуатацию, а при возникновении производственной необходимости ликвидацию основного средства. При таких обстоятельствах налогоплательщик вправе был и ранее (т. е. до 1 октября 2011г.) заявить вычет по НДС по ликвидации объекта основных средств, при наличии соответствующего пакета документов (счет-фактура, первичные документы, отражение на счетах бухгалтерского учета, пр.). Соответственно, у налоговых органов отсутствовали основания для отказа в применении налогового вычета.
Налог на имущество
В силу п. 1 ст. 374 НК РФ объектом обложения налогом на имущество организаций для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств. Соответственно затраты на возведение временных зданий и сооружений формируют базу по налогу на имущество.
Налог на прибыль
Если построенные временные объекты отвечают критериям, установленным п. 1 ст. 256 и п. 1 ст. 257 НК РФ, то они отражаются в составе амортизируемого имущества. Первоначальная стоимость временных сооружений формируется аналогично тому, как это происходит в бухгалтерском учете, — в сумме фактических затрат на приобретение, монтаж и ввод в эксплуатацию объекта. Амортизация по временным сооружениям, используемым при осуществлении строительства для собственных нужд, включается в фактические затраты на строительство, на основе которых формируется первоначальная стоимость строящегося объекта.
В налоговом учете порядок отражения операций, связанных с ликвидацией основных средств, учитывается следующим образом.
Согласно подп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов включаются затраты на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации, расходы на ликвидацию имущества (затраты на демонтаж, разборку, вывоз разобранного имущества и др.).
Датой осуществления внереализационных расходов признается день предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов (например, дата подписания акта выполненных работ), либо последнее число отчетного (налогового) периода (подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ).
В силу п. 13 ст. 250 НК РФ в составе внереализационных доходов учитываются доходы в виде стоимости полученных материалов или иного имущества при демонтаже или разборке при ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств. Их оценка проводится исходя из рыночных цен (п. 5 и 6 ст. 274 НК РФ).
Таким образом, расходы, связанные с ликвидацией (сносом) недоамортизированных зданий и сооружений, отражаются застройщиком (заказчиком) в регистре внереализационных расходов и не включаются в первоначальную стоимость строительства новых объектов (письмо Минфина России от 11.09.09 № 03-05-05-01/55)