Особенности формирования учетной политики строительной организации
Материалы подготовлены группой консультантов-методологов ЗАО «BKR-Интерком-Аудит»
В соответствии с Законом о бухгалтерском учете, организации самостоятельно формируют свою учетную политику. При этом, организации необходимо руководствоваться законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, законодательством о налогах и сборах, нормативными актами органов, регулирующих бухгалтерский учет и учитывать свою структуру.
Основы формирования и раскрытия учетной политики в целях бухгалтерского учета для организаций установлены ПБУ 1/98, утвержденного Приказом Минфина Российской Федерации от 9 декабря 1998 года №60н «Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98».
В организациях, выполняющих функции заказчика (не инвестора), в дополнение к общим вопросам при формировании учетной политики необходимо учесть следующие особенности:
В части учета материально-производственных запасов.
Материалы поставки заказчика отражаются на отдельном субсчете «Строительные материалы», открываемом к счету 10 «Материалы». Особенностью движения этих материалов является то, что они приобретаются исключительно для передачи подрядной организации, а также то, что сроки их хранения, как правило, являются определенными. Так как стоимость списанных материалов на себестоимость продукции, работ или услуг основного производства не влияет, наиболее целесообразным представляется использование метода оценки материалов по фактической себестоимости единицы запасов или по их средней себестоимости. При этом материалы, учитываемые на других субсчетах, открываемых к счету 10, могут списываться в оценке, определяемой иными методами (ФИФО, ЛИФО). Документы системы нормативного регулирования бухгалтерского учета допускают установление разных методов оценки (при списании) в отношении различных групп материально-производственных запасов.
Специфическим видом материально-производственных запасов, учитываемых организациями, выполняющими функции заказчика по договору строительного подряда, является оборудование к установке. По данному виду запасов также следует установить метод учета (с использованием либо без использования счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» или 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей»). Списание стоимости оборудования к установке и дальнейшее ее включение в стоимость незавершенного строительства (и инвентарной стоимости законченных строительством объектов) также имеет свои особенности, которые должны быть учтены при разработке графика документооборота;
В части учета объемов незавершенного строительства.
Незавершенное строительство учитывается на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» по соответствующим субсчетам. Поэтому в учетной политике организации-застройщика должен быть предусмотрен отдельный раздел, регулирующий организацию учета данного вида активов. В частности, в рабочем плане счетов должны быть указаны субсчета второго и последующих порядков. В организациях-застройщиках к счету 08 должны открываться, как минимум, субсчета «Строительство объектов основных средств» (для учета строительно-монтажных работ и смонтированного оборудования) и «Приобретение отдельных объектов основных средств» (для учета оборудования, не требующего монтажа).
Если строительство связано с приобретением земельных участков, к счету 08 открывается также субсчет «Приобретение земельных участков».
Для организации аналитического бухгалтерского учета по видам затрат (строительные работы, монтажные работы, прочие затраты) открываются соответствующие субсчета третьего порядка.
Для детализации отдельных видов расходов (прочих) открываются субсчета четвертого и последующих уровней.
Кроме того, в учетной политике должны быть отражены организационные аспекты, связанные с учетом капитальных вложений.
График документооборота, помимо обычных элементов, должен включать документооборот, посредством которого оформляется передача законченных строительством объектов инвестору (или инвесторам), финансирующим строительство на условиях долевого участия.
В части учета производственных затрат.
Если организация, помимо участия в строительстве в качестве специализированного заказчика, осуществляет собственное строительство хозяйственным способом, то в учетной политике должен быть определен порядок распределения общехозяйственных расходов.
Если изготовление некоторых видов строительных материалов осуществляется в организации, то следует предусмотреть ведение счета 23 «Вспомогательные производства» (обособленного субсчета к счету 23), как это определено Планом счетов (Инструкцией по применению Плана счетов).
В части учета денежных средств.
Необходимо отразить порядок учета средств целевого финансирования на расчетном счете (51 «Расчетные счета») или на отдельном счете, открываемом в составе специальных счетов, движение средств, на котором отражается на субсчете к счету 55 «Специальные счета в банках»;
В части учета средств целевого финансирования.
В учетной политике необходимо предусмотреть порядок отражения в учете движения поступивших сумм, а также порядок формирования и предоставления отчетности об использовании поступивших средств.
При формировании учетной политики в организации, выполняющей функции подрядной строительной организации, необходимо учесть следующие особенности:
в графике документооборота учесть особенности расчетов с заказчиками и субподрядчиками (генподрядчиками) по суммам полученных строительных материалов и оборудования к установке;
определить, используется ли счет 46 «Выполненные этапы по незавершенным работам», и с учетом этого факта скорректировать прочие элементы учетной политики организации;
организации-генподрядчику предусмотреть открытие к счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» отдельных субсчетов второго порядка для учета расчетов с заказчиками и субподрядчиками;
· если строительно-монтажные работы оплачиваются посредством перечисления авансов, в составе которых учитываются не только денежные средства, но и материалы и суммы арендной платы за аренду зданий и сооружений, то к счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» необходимо открыть дополнительные субсчета второго порядка для учета авансов и третьего порядка для учета авансов по видам;
· при необходимости организовать учет продаж (счет 90 «Продажи») и финансовых результатов (счет 99 «Прибыли и убытки») по видам поступлений в зависимости от выбранного метода определения финансового результата. При этом следует учитывать не только нормы Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации, но и требования ПБУ 2/94 утвержденного Приказом Минфина России от 20 декабря 1994 года №167 «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство» ПБУ 2/94».
Более подробно с вопросами, касающимися бухгалтерского и налогового учета в строительных организациях, Вы можете познакомиться в книге ЗАО «BKR-Интерком-Аудит» «Строительство».
Пример учетной политики в строительно-монтажной организации
УП для целей бухучета разработана на основании закона № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (утверждено приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н), ПБУ 1/2008 «Учетная политика организаций», Планом счетов бухгалтерского учета и Инструкцией по его применению (утверждено приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. № 94н), приказом Минфина России от 2 июля 2010г. «О формах бухгалтерской отчетности организаций».
1.«Бухучет» осуществляется персоналом бухгалтерии Общества ограниченной ответственности «Строймикс» во главе с главным бухгалтером согласно ч.3 ст.7 Закона № 402-ФЗ.
2.«Бухучет» ведется с помощью программного продукта «1-С Бухгалтерия» версия 8.3 согласно рабочего Плана счетов по приложению …., на основании п. 8 положения по «бухучету» (приказ Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н).
3.Общество применяет общую систему налогообложения (ОСНО).
4.Общество осуществляет строительно-монтажные работы.
В тех операциях, для которых унифицированные формы невозможно использовать, то обществом используются свои разработанные формы по перечню указанных в Приложении….
7.По регистрам бухгалтерского учета осуществляется ведение бухгалтерского учета, формы и перечень регистров указаны в приложении.…
(ст.10 Закона «О бухучете» № 402-ФЗ).
-отчет о финансовых показателях.
10.На основании ч. 3 ст. 11 Закона «О бухучете» № 402-ФЗ один раз в год обществом проводится инвентаризация имущества и обязательств перед формированием годовой бухгалтерской отчетности.
11.В соответствии с пп.3-5 ПБУ 6/01 в качестве основного средства к учету принимается объект, который будет использоваться для осуществления уставной деятельности, при соблюдении следующих условий:
12.По группе классификации (постановление Произ-ва №1 от 01.01.2002г.) определяется срок полезного использования объектов «ОС» на основании п.20 ПБУ 6/01.
13.Начисление амортизации по объектам «ОС» производится линейным способом, согласно п. 18 ПБУ 6/01.
14.Затраты по текущему и капитальному ремонту объектов «ОС» подлежат включению в состав расходов соответствующего отчетного периода (п.27 ПБУ 6/01).
16.Учет материалов производится на основании оборотных ведомостей, на основании пунктов 136 и 137 Методических рекомендаций по «бухучету М-П-З» (приказ Минфина РФ 28.12.2001 г. №119н).
17.При ведении учета материальных запасов счет 16 «Отклонения в стоимости материальных ценностей» не используется. Расходы, связанные с транспортировкой «материалов», учет ведется на дополнительном субсчете к счету 10 «Материалы».
18.Для учета материалов применяются договорные цены на основании п. 80 Методических рекомендаций по «бухучету М-П-З» (приказ Минфина РФ 28.12.2001 г. №119н).
19.При отпуске материалов и ином выбытии их оценка производится по себестоимости каждой единицы.
20.Спецодежда, со сроком эксплуатации менее 12 месяцев, списание проводится единовременно, свыше 12 месяцев по мере износа на основании п.21 Методических рекомендаций по «бухучету спец.инструмента, оборудования…» (приказ Минфина РФ 26.12.2002 г. №135н).
22.На основании п.3,11 ПБУ 2/2008 затраты (заработная плата, амортизационные отчисления, стоимость аренды, оплата субподрядных работ и т.д.), связанные с деятельностью общества учитываются на счете 20 «Основное произ-во» по объектам строительства.
23.Затраты по проведению СМР, на покупку оборудования для производства, инструмента и инвентаря, прочие капитальные затраты, относящиеся одновременно к двум и более объектам строительства, возводимым как в качестве застройщика, так и по договору подряда (косвенные расходы), учитываются на счете 25 «Общепроизводственные затраты» на основании пункта 13 ПБУ 2/2008, плана счетов бухгалтерского учета и Инструкция по его применению.
24.Общепроизводственные расходы, учтённые на счете 25, распределяются ежемесячно по каждому договору строительного подряда и по каждому объекту капитального строительства, возводимого в качестве застройщика, пропорционально договорной стоимости и списываются на счет 20 «Основное производство» и (или) 08 «Вложения во внеоборотные активы».
25. Общехозяйственные расходы, учитываемые в течение отчетного периода на счете 26, включаются в стоимость объектов строительства, возводимых в качестве застройщика при наличии непосредственной связи со строительством конкретного объекта и включения в смету в составе прочих капитальных затрат. Затраты на содержание службы застройщика, относящиеся к конкретному объекту, списываются в дебет субсчета 08-3 «Строительство объектов основных средств» на основании сметной документации.
26. Резерв по сомнительным долгам формируется по итогам каждого квартала на основании п. 6, 7 ПБУ 1/2008.
27.Резерв на оплату отпусков относится к оценочным обязательствам.
На основании п.5 ПБУ 8/2010, пункт 7 ПБУ 1/2008 резерв на оплату отпусков формируется в следующем порядке:
• оценочное обязательство в виде резерва на оплату отпусков определяется на последнее число каждого квартала;
• сумма резерва рассчитывается, как произведение количества не использованных всеми сотрудниками организации дней отпусков на конец квартала (по данным кадрового учета) на средний дневной заработок по организации за последние шесть месяцев с учетом начисленных взносов на обязательное страхование.
28.Доходня часть, полученная по договорным обязательствам, формируется по факту выполнения работ и учитывается на счете «Д-46» «Выполненные этапы по незавершенным работам» корреспондируется со счётом 90 «Продажи», в соответствии с п.п.17,26. ПБУ 2/2008, план счетов.
32.Отклонения данных налогового и «бухучета», находят отражения на соответствующих счетах по факту их появления на основании первичной документации.33.Согласно п.п. 20, 21 ПБУ18/02, «Текущий налог на прибыль» считается на основании данных бухгалтерского учета.
29.При завершении работ, выручка определяется по доле фактически понесенных на отчетную дату расходов в расчетной величине общих расходов по договору. Расчетная величина общих расходов исчисляется как сумма всех фактически понесенных расходов по этому договору и расчетной величины расходов, которые предстоит понести для завершения работ по договору.
30.Расходы в виде стоимости материалов, переданных для выполнения работ по договору, но еще не использованных для исполнения договора, не учитываются при расчете степени готовности работ. Данные расходы учитываются на счете 20 в составе НЗП как понесенные в счет предстоящих работ по договору. Расходы, понесенные в счет предстоящих работ по еще не заключенным договорам, учитываются на счете 97 «Расходы будущих периодов».
31. Выручка от продажи излишков строительных материалов, приобретенных для исполнения договора, в выручку по договору не включается и учитывается на счете 91 в составе прочих доходов.
Особенности формирования учетной политики строительной организации
В соответствии с Законом о бухгалтерском учете, организации самостоятельно формируют свою учетную политику. При этом, организации необходимо руководствоваться законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, законодательством о налогах и сборах, нормативными актами органов, регулирующих бухгалтерский учет и учитывать свою структуру.
В организациях, выполняющих функции заказчика (не инвестора), в дополнение к общим вопросам при формировании учетной политики необходимо учесть следующие особенности:
В части учета материально-производственных запасов.
Материалы поставки заказчика отражаются на отдельном субсчете «Строительные материалы», открываемом к счету 10 «Материалы». Особенностью движения этих материалов является то, что они приобретаются исключительно для передачи подрядной организации, а также то, что сроки их хранения, как правило, являются определенными. Так как стоимость списанных материалов на себестоимость продукции, работ или услуг основного производства не влияет, наиболее целесообразным представляется использование метода оценки материалов по фактической себестоимости единицы запасов или по их средней себестоимости. При этом материалы, учитываемые на других субсчетах, открываемых к счету 10, могут списываться в оценке, определяемой иными методами (ФИФО, ЛИФО). Документы системы нормативного регулирования бухгалтерского учета допускают установление разных методов оценки (при списании) в отношении различных групп материально-производственных запасов.
Специфическим видом материально-производственных запасов, учитываемых организациями, выполняющими функции заказчика по договору строительного подряда, является оборудование к установке. По данному виду запасов также следует установить метод учета (с использованием либо без использования счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» или 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей»). Списание стоимости оборудования к установке и дальнейшее ее включение в стоимость незавершенного строительства (и инвентарной стоимости законченных строительством объектов) также имеет свои особенности, которые должны быть учтены при разработке графика документооборота;
В части учета объемов незавершенного строительства.
Незавершенное строительство учитывается на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» по соответствующим субсчетам. Поэтому в учетной политике организации-застройщика должен быть предусмотрен отдельный раздел, регулирующий организацию учета данного вида активов. В частности, в рабочем плане счетов должны быть указаны субсчета второго и последующих порядков. В организациях-застройщиках к счету 08 должны открываться, как минимум, субсчета «Строительство объектов основных средств» (для учета строительно-монтажных работ и смонтированного оборудования) и «Приобретение отдельных объектов основных средств» (для учета оборудования, не требующего монтажа).
Если строительство связано с приобретением земельных участков, к счету 08 открывается также субсчет «Приобретение земельных участков».
Для организации аналитического бухгалтерского учета по видам затрат (строительные работы, монтажные работы, прочие затраты) открываются соответствующие субсчета третьего порядка.
Для детализации отдельных видов расходов (прочих) открываются субсчета четвертого и последующих уровней.
Кроме того, в учетной политике должны быть отражены организационные аспекты, связанные с учетом капитальных вложений.
График документооборота, помимо обычных элементов, должен включать документооборот, посредством которого оформляется передача законченных строительством объектов инвестору (или инвесторам), финансирующим строительство на условиях долевого участия.
В части учета производственных затрат.
Если организация, помимо участия в строительстве в качестве специализированного заказчика, осуществляет собственное строительство хозяйственным способом, то в учетной политике должен быть определен порядок распределения общехозяйственных расходов.
Если изготовление некоторых видов строительных материалов осуществляется в организации, то следует предусмотреть ведение счета 23 «Вспомогательные производства» (обособленного субсчета к счету 23), как это определено Планом счетов (Инструкцией по применению Плана счетов). В части учета денежных средств.
Необходимо отразить порядок учета средств целевого финансирования на расчетном счете (51 «Расчетные счета») или на отдельном счете, открываемом в составе специальных счетов, движение средств, на котором отражается на субсчете к счету 55 «Специальные счета в банках»; В части учета средств целевого финансирования.