Учет затрат на строительство и приобретение основных средств и порядок формирования их первоначальной стоимости
Учёт затрат по строительству объектов основных средств, следует вести в соответствии со структурой расходов, определяемой сметной документацией.
К объектам основных средств относятся: здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, многолетни насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие соответствующие объекты (п. 5 ПБУ 6-10).
Учёт затрат по строительству объектов основных средств, следует вести в соответствии со структурой расходов, определяемой сметной документацией. При этом целесообразно выделять следующие виды расходов:
· 1. На строительные работы;
· 2. На работы по монтажу оборудования;
· 3. На приобретение оборудования, сданного в монтаж.
При подрядном способе все выполненные строительные работы и работы по монтажу оборудования отражаются у организации-застройщика на счёте 08 «Вложения во внеоборотные активы» (субсчёт 08-3 «Строительство объектов основных средств») по договорной стоимости согласно оплаченным или принятым к оплате счетам подрядных организаций.
В действительности, прежде чем приступать к строительству, организация приобретает необходимый для этого участок земли или (что бывает гораздо чаще) получает его по договору аренды. Строительство, особенно если оно весьма масштабное, ведётся не быстро, и Заказчик оплачивает подрядчику не всю сумму, а частями, за выполненные этапы работ.
Кроме того, прежде чем объекты капитального строительства будут введены в эксплуатацию, право на собственности на них должно быть зарегистрировано органами государственной власти, а так же получены соответствующие разрешения в многочисленных государственных инстанциях. Всё это оборачивается для организации-застройщика дополнительными материальными расходами, которые также отражаются в учёте организации. Ещё более сложные схемы учёта будут применяться в тех случаях, когда строительство ведётся с привлечением заемных средств и на условиях долевой собственности.
При хозяйственном способе организация сама осуществляет строительство и несёт затраты, которые в дальнейшем, когда объект основных средств будет сдан в эксплуатацию и начнёт использоваться по назначению, должны вернуться дополнительными доходами организации. Однако на этапе ведения строительства главная задача, которую призван решать бухучёт это учитывать произведённые организацией затраты.
Учёт затрат на строительные работы организацией-застройщиком ведётся также на счёте 08 «Вложения во внеоборотные активы», но их структура несколько иная.
При выполнении организацией строительно-монтажных работ согласно сложившейся практике, затраты принято группировать по следующим статьям расходов:
· Расходы на оплату труда рабочих;
· Расходы по содержанию и эксплуатации строительных машин и механизмов;
Принято, что это только схема. Строительные организации могут, сходя из соображений экономической целесообразности, самостоятельно расширять перечень статей на производство строительных работ. При этом необходимо учитывать следующее.
В статьи «Материалы» включаются затраты на используемые непосредственно при выполнении строительных работ материалы, строительные конструкции, детали, топливо, электроэнергию, пар, воду и другие виды материальных ресурсов.
По статье «Расходы на оплату труда рабочих» отражаются все расходы по оплате труда производственных рабочих (включая рабочих, не состоящих в штате) и линейного персонала при включении его в состав работников участков (бригад), занятых непосредственно на строительных работах, исчисленные по принятым в строительной организации системам и формам оплаты труда.
В статью «Расходы по содержанию и эксплуатации строительных машин и механизмов» включаются»:
· Затраты по принятым в строительной организации системам и формам оплаты труда работников: рабочих, занятых управлением строительными машинами и механизмами (механиков, машинистов, мотористов и других рабочих, занятых управлением машинами и механизмами), и линейного персонала при включении его в состав участков (бригад);
· Затраты материальных ресурсов, включая топливо и энергию на эксплутационные цели;
· Амортизационные отчисления на полное восстановление строительных машин и механизмов;
· Арендная плата (включая лизинговые платежи) за пользование арендованными строительными машинами и механизмами в размерах, установленных договором;
· Затраты на техническое обслуживание и диагностирование строительных машин;
· Затраты на проведение всех видов ремонтов строительных машин, производственных приспособлений и оборудования;
· Затраты на перебазирование строительных машин или отчисления в резерв;
· Затраты на перевозку и перемещение материалов и строительных конструкций в пределах стройки (объекта), включая заработанную плату рабочих, занятых на погрузке и разгрузке, а также затраты на вывоз и ввоз грунта;
· Прочие затраты, связанные с эксплуатацией строительных машин и механизмов.
В статью «Накладные расходы» включаются:
· Расходы на обслуживание работников строительства;
· Расходы на организацию работ на строительных площадках;
· Прочие накладные расходы, а так же затраты, не учитываемые в нормах накладных расходов, но относимые на накладные расходы.
Все перечисленные виды расходов списываются в дебет счёта 08 «Вложения во внеоборотные активы». При этом делаются следующие проводки:
Учет строительства и приобретения основных средств
Основное место в составе капитальных вложений занимают затраты на строительство и приобретение основных средств.
Хозяйственный способ капитальных вложений отличается тем, что предприятие-заказчик организует самостоятельное строительно-монтажное производство, объединяя в одном юридическом лице заказчика и подрядчика.
Различие в способах осуществления капитальных вложений обуславливает особенности в организации бухгалтерского учета затрат по строительству основных средств.
При подрядном способе ведения строительно-монтажных работ у заказчика отпадает надобность вести учет затрат в разрезе статей (материалы, основная заработная плата рабочих, затраты по эксплуатации строительных машин и механизмов и т.д.), так как такой учет ведет подрядная организация на счете 20 «Основное производство». Взаимоотношения между заказчиком и подрядчиком регулируются договором подряда на капитальное строительство. При этом способе строительства заказчик в учете отражает сметную стоимость выполненных и принятых к оплате строительно-монтажных работ, а также затраты, возмещаемые подрядчикам сверх сметной стоимости. Выполненные и оформленные в установленном порядке строительно-монтажные работы отражаются на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» (субсчет 1 «Строительство и приобретение основных средств») по сметной стоимости согласно принятым банком к оплате счетам подрядных организаций. При этом дебетует счет 08 «Вложения во внеоборотные активы» и кредитуют счет 60 «Расчеты с поставщиками и заказчиками». Аналитический учет затрат при подрядном способе строительства осуществляется на счете 08 по объектам строительства общей суммой без подразделения по статьям.
При хозяйственном способе строительства объекты основных средств сооружаются предприятием-застройщиком, которое является распорядителем средств, выделенных на капитальные вложения. Для ведения строительно-монтажных работ привлекаются рабочие данной организации, создается собственная производственная база, приобретаются строительные материалы, машины и механизмы. Для осуществления работ и контроля за их ходом в организациях организуются специальные службы или же назначается ответственное должностное лицо. Они осуществляют технический надзор за строительством объектов, включая приемку выполненных строительно-монтажных работ и подписание соответствующих документов.
При хозяйственном способе строительства в отличие от подрядного организация относит на счет 08 «Вложения во внеоборотные активы» расходы, которые оно сама несет в процессе осуществления капитальных работ. По дебету этого счета отражаются не общая сумма расходов, а конкретные затраты по статьям, из которых затем складывается общая стоимость объекта.
Затраты по строительству и реконструкции учитывают на субсчете 1 «Строительство и приобретение основных средств» счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» нарастающим итогом с начала строительства или реконструкции до их завершения в разрезе конкретных объектов в соответствии с внутрипостроечными титульными списками. На этом же субсчете отражаются затраты на проектно-изыскательные работы, которые учитывают сначала обособленно в суммах, выплачиваемых соответствующим проектным организациям. Если эти работы относятся одновременно к нескольким объектам, затраты распределяют пропорционально сметной стоимости каждого из них.
При хозяйственном способе строительства на аналитических счетах ведется учет по следующим статьям затрат:
— «Затраты по эксплуатации строительных машин и механизмов»- учитывают: основную заработную плату рабочих, занятых управлением и обслуживанием строительных машин и механизмов; затраты на электроэнергию, топливо, смазочные и вспомогательные материалы; износ машин и механизмов; затраты на ремонт и техническое обслуживание строительных машин; прочие затраты, связанные с эксплуатацией строительных машин и механизмов. По объектам строительства эти расходы распределяются пропорционально отработанному на них количеству машино-смен.
Учет затрат на производство строительно-монтажных работ ведется по объектам. Под объектом строительства понимается объект (здание, сооружение, жилой дом и др.), на который имеется утвержденная смета или сметно-финансовый расчет.
Учет затрат по объектам ведется на основании первичных документов. Основным первичным документом для учета объема выполненных работ, затрат человеко-часов по строительству и монтажу оборудования, а также начисленной оплаты труда рабочим строительства является наряд на сдельную работу. Он может применяться в двух вариантах: на бригаду или одного работника.
В конце месяца заполненные наряды производитель работ передает в бухгалтерию хозяйства, где их тщательно проверяют. Данные нарядов являются основанием для начисления заработной платы рабочим строительства.
На расход строительных материалов в строительстве составляют отчет о расходе основных материалов в строительстве в соответствии с производственными нормами.
Для организации учета использования строительных машин применяются следующие документы: путевой лист строительной машины, журнал учета работы строительных машин, справка о выполненных работах. На работу небольших (мелких) строительных машин составляется табель нахождения их на строительных объектах, где отражается количество отработанных каждой машиной смен в разрезе объектов.
Проверенные первичные документы являются основанием для заполнения регистров аналитического и синтетического учета затрат на строительство объектов и осуществления записей на бухгалтерских счетах.
Учет затрат по строительству при хозяйственном способе ведения работ ведут по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 1 «Строительство и приобретение основных средств» в корреспонденции с кредитом счетов:
Законченные строительные объекты подлежат приемке и зачислению в основные средства. Законченным строительством считается объект, принятый по акту Государственной приемочной комиссией. До этого объект принимается рабочей комиссией, назначаемой заказчиком.
Рабочая комиссия, назначенная распоряжением руководителя организации, принимает в эксплуатацию здания и сооружения подсобного или обслуживающего назначения (склады, ремонтные цехи и т.д.). Все остальные объекты принимает в эксплуатацию Государственная приемочная комиссия.
Для оформления приемки рабочая комиссия составляет акт приемки объекта. В акте дают подробную характеристику принимаемого в эксплуатацию объекта. В нем указывают следующие данные: полезную площадь, вместимость (ското-мест, тонн и др.), материалы, из которых сделаны важнейшие конструктивные элементы (фундамент, стены и т.д.), оборудование, стоимость, сроки строительства и др. В акте дается оценка качества строительства, записывают выявленные в процессе приемки недоделки, указывают порядок и сроки их устранения, дату комплексного опробывания объектов.
При зачислении объектов капитального строительства в основные средства определяют их инвентарную стоимость. Под инвентарной стоимостью законченных строительством объектов понимается совокупность затрат на их возведение, составляющих первоначальную стоимость введенных в действие объектов. Инвентарная стоимость зданий и сооружений складывается из затрат на строительные и монтажные, проектно-изыскательские работы и прочих затрат. Все затраты общего характера включают в инвентарную стоимость объектов пропорционально их сметной стоимости.
На основании документации о приемке законченные объекты строительства включаются в состав основных средств. Стоимость объектов основных средств, принятых в эксплуатацию, списывается со счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» в дебет счета 01 «Основные средства».
На фактическую стоимость введенных в эксплуатацию объектов основных средств начисляется налог на добавленную стоимость, который отражается по дебету счета 18 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам (работам, услугам)», субсчет «Налог на добавленную стоимость по приобретенным основным средствам» и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам». Суммы начисленного налога подлежат вычету с момента принятия на учет основных средств в размере 1/12 этих сумм в течение календарного года. На конец года сальдо по счету 08 «Вложения во внеоборотные активы» отражает стоимость незаконченных и не сданных в эксплуатацию объектов капитальных работ.
В состав капитальных вложений наряду со строительными работами включаются затраты на приобретение машин и оборудования.
Затраты на приобретение оборудования, не требующего монтажа, отражаются на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» по мере поступления его на склад или другое место хранения.
Учет затрат на приобретение машин и оборудования ведут на счете 08 по видам и группам приобретаемых машин (тракторы, комбайны и т.д.). При этом в аналитическом учете выделяются: покупная стоимость машин (отпускная стоимость поставщика), транспортные расходы (оплата железнодорожного и автомобильного тарифа, стоимость погрузочных и разгрузочных работ), а также прочие расходы, связанные с приобретением основных средств (сборка и обкатка машин и т.д.).
При приобретении основных средств у других организаций, на счетах бухгалтерского учета делаются следующие записи: Дебет счетов 08 «Вложения во внеоборотные активы», 18 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам (работам, услугам)», субсчет «Налог на добавленную стоимость по приобретенным основным средствам»; Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – на сумму задолженности поставщику.
На сумму расходов на приобретение основных средств дебетуют счет 08 «Вложения во внеоборотные активы» и кредитуют счета:
Приобретенные основные средства приходуют по фактическим затратам с прибавлением всех расходов, связанных с их приобретением (включая расходы на сборку и обкатку машин), за вычетом стоимости поступивших в комплекте с ними запасных частей, шин и инструментов, которые приходуют по прейскурантным ценам по дебету счетов 10 «Материалы» и кредиту счета 08 «Вложения во внеоборотные активы».
Прибывшие в хозяйство машины тщательно осматривают, после чего составляют акт приема-передачи основных средств, на основании которого их приходуют в состав основных средств бухгалтерской записью по дебету счета 01 «Основные средства» и кредиту счета 08 «Вложения во внеоборотные активы».
Затраты при изготовлении основных средств в мастерской хозяйства предварительно учитывают на счете 23 «Вспомогательные производства» (субсчет «Ремонтная мастерская») и по окончании изготовления затраты со счета 23 списывают на отдельный аналитический счет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы»).